BFH Urteil vom 03.09.1953 - II 266/52 U

Leitsatz (amtlich)

Zum Rechtsmittelzuge gegen eine Verfügung des Finanzamts, durch die eine Stundung von Umsatzsteuer abgelehnt wird.

Normenkette

FVG §§ 1, 9, 40; AO §§ 237, 303-305; GG Art. 19 Abs. 4

Tatbestand

Das Finanzamt hat durch Bescheid vom 26. Februar 1951 einen Antrag des Beschwerdeführers (Bf.), ihm für eine Umsatzsteuernachzahlung bis zur Entscheidung über ein von ihm eingelegtes Rechtsmittel Stundung zu gewähren, abgelehnt.

Die Oberfinanzdirektion hat dem Bf. mit zwei Schreiben vom 18. April und 16. Juli 1951 mitgeteilt, daß sie der von ihm gegen die Ablehnung der Stundung erhobenen Beschwerde nicht abhelfen könne. In dem Schreiben vom 16. Juli 1951 hat sie ihn zugleich darauf hingewiesen, daß das Finanzgericht im Rechtsmittelweg erst in Anspruch genommen werden könne, wenn der Bundesminister der Finanzen (BdF) über seine Beschwerde entschieden habe.

Unbeschadet dieser Rechtsmittelbelehrung hat der Bf. in einem am 11. August 1951 bei der Oberfinanzdirektion eingegangenen Schreiben vom 8. August 1951 darauf bestanden, seine gegen den ersten -- der Beschwerde nicht abhelfenden -- Bescheid der Oberfinanzdirektion vom 18. April 1951 gerichtete Eingabe vom 15. Mai 1951 dem Finanzgericht als Berufung zuzuleiten.

Das Finanzgericht hat die Berufung durch das angefochtene Urteil als unzulässig verworfen.

Zur Begründung weist die Vorinstanz auf das Gutachten des Großen Senats des Bundesfinanzhofs Gr. S. D 1/51 S vom 17. April 1951 (Slg. Bd. 55 S. 277, Bundessteuerblatt 1951 III S. 107, Amtsblatt des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen 1951 S. 304, Steuer und Wirtschaft 1951 Nr. 97) hin, nach dem die Anrufung der Steuergerichte im Berufungsverfahren bei reinen Ermessensakten der Finanzbehörden voraussetzt, daß vorher der nach den Bestimmungen der Reichsabgabenordnung (AO) gegebene Verwaltungsbeschwerderechtsweg ausgeschöpft sei. Nach Abschnitt 4 Abs. (4) und (5) der Ersten Verwaltungsanordnung zur Durchführung des Gesetzes über die Finanzverwaltung (1. DAFVG) vom 23. November 1950 sei gegen die Verfügungen der Oberfinanzdirektion die formelle Beschwerde nach den §§ 303 bis 305 AO an den BdF gegeben.

In der Rechtsbeschwerde (Rb.) vertritt der Bf. die Auffassung, daß schon der von ihm mit seiner Eingabe vom 15. Mai 1951 angefochtene Bescheid der Oberfinanzdirektion vom 18. April 1951 eine formelle Beschwerdeentscheidung im Sinne des § 304 Abs. 4 AO enthalte, gegenüber der bei geltendgemachtem Ermessensmißbrauch nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs die unmittelbare Berufung an das Finanzgericht zulässig sei. Er führt aus, daß bei der Entscheidung über die Stundung das Finanzamt eigenes Ermessen ausgeübt habe, so daß auch aus diesem Grunde schon der Bescheid der Oberfinanzdirektion vom 18. April 1951 eine Beschwerdeentscheidung in einer Ermessensfrage dargestellt habe. Die 1. DAFVG sei keine Rechtsverordnung, sondern eine Verwaltungsanordnung und deshalb für den Bf. nicht verbindlich.

Entscheidungsgründe

Die Rb. hat keinen Erfolg.

Nach § 9 Abs. 1 des Gesetzes über die Finanzverwaltung (FVG) vom 6. September 1950 (Bundesgesetzblatt 1950 S. 448) wird die Umsatzsteuer durch die Oberfinanzdirektionen verwaltet. Nach Absatz 2 Satz 1 können die Oberfinanzdirektionen bei der Bearbeitung der Umsatzsteuer die Hilfe der Finanzämter in Anspruch nehmen.

In der Steuerrechtsliteratur sind Bedenken gegen die rechtliche Gültigkeit des § 9 FVG, insbesondere gegen seine Vereinbarkeit mit dem Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland (GG) geltend gemacht worden. Der Senat verkennt nicht, daß diese Bedenken auf Grund der Art. 87 Abs. 1, 108 Abs. 1 GG eine gewisse Berechtigung haben. Gleichwohl hält der Senat die Regelung des § 9 FVG für mit dem GG vereinbar und rechtsgültig, weil sie dem Grundgedanken des GG (Verwaltung der Umsatzsteuer durch Bundesfinanzbehörden -- Art. 108 Abs. 1 GG --) dadurch Rechnung trägt, daß die für die Verwaltung der Umsatzsteuer als entscheidende Instanzen schon in der ersten (unteren) Verwaltungsstufe zuständigen Oberfinanzdirektionen auch Bundes finanzbehörden sind (§ 1 FVG) und innerhalb der Oberfinanzdirektionen nur Verwaltungsangehörige des Bundes, die den Oberfinanzpräsidenten in ihrer Eigenschaft als Bundesbeamten (§ 5 Abs. 2 Satz 1 FVG) unmittelbar unterstehen, mit der Verwaltung der Umsatzsteuer betraut werden dürfen (§ 9 Abs. 1, zweiter Teil FVG).

Durch § 40 FVG ist die Bundesregierung ermächtigt worden, mit Zustimmung des Bundesrates die zur Durchführung des Gesetzes, "insbesondere die zur Überleitung der Behördenorganisation erforderlichen" allgemeinen Verwaltungsvorschriften, zu erlassen. Auf Grund dieses § 40 FVG ist die 1. DAFVG vom 23. November 1950 (Ministerialblatt des Bundesministers der Finanzen 1950 S. 642, Steuerblatt für Schleswig-Holstein 1950 S. 310, Amtsblatt des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen 1950 S. 581) ergangen. Die für die Entscheidung des Rechtsstreits in Betracht kommenden Absätze (4) und (5) ihres 4. Abschnitts haben folgenden Wortlaut:

(4) "Gegen Verfügung in Umsatzsteuersachen oder Beförderungsteuersachen, die nicht im Berufungsverfahren oder (in der britischen Zone) im finanzgerichtlichen Beschwerdeverfahren angefochten werden können (vgl. § 237 AO), ist die formelle Beschwerde nach §§ 303 bis 305 AO gegeben. Dabei ist die Umsatzsteuerstelle oder Beförderungsteuerstelle beim Finanzamt als Hilfsstelle der Oberfinanzdirektion im Sinn von § 304 Abs. 2 AO anzusehen. Sie hat also die Beschwerde der Oberfinanzdirektion nur vorzulegen, wenn sie ihr nicht abhelfen will.

(5) Lehnt die Oberfinanzdirektion die Änderung der angegriffenen Verfügung in Umsatzsteuersachen oder Beförderungsteuersachen ab, so muß sie die Beschwerde dem Bundesminister der Finanzen als der nächsthöheren Behörde zur Entscheidung vorlegen (§ 304 Abs. 1 AO). Die Oberfinanzdirektionen können aber in solchen Fällen zunächst dem Beschwerdeführer die Gründe mitteilen, aus denen der Beschwerde nicht abgeholfen werden kann. In der Mitteilung kann der Beschwerdeführer in geeigneten Fällen darauf hingewiesen werden, daß seine Beschwerde als zurückgenommen betrachtet wird, wenn er nicht ausdrücklich die Weitergabe an den Bundesminister der Finanzen wünscht. "

Da Verfügungen der Finanzbehörden, die eine Stundung der Umsatzsteuer betreffen, weder im Berufungsverfahren noch (in der bisherigen britischen Zone) wegen des Enumerationsprinzips der Verordnung Nr. 175 über Wiedererrichtung von Finanzgerichten unmittelbar im finanzgerichtlichen Beschwerdeverfahren angefochten werden können, ist nach den Absätzen (4) und (5) gegen eine Entscheidung der Oberfinanzdirektion, durch die ein Antrag auf Stundung der Umsatzsteuer abgelehnt wird, die formelle Verwaltungsbeschwerde gemäß § 304 Abs. 1 AO an den BdF gegeben.

Es ist dem Bf. darin zuzustimmen, daß die in den Absätzen (4) und (5) des Abschnitts 4 der 1. DAFVG getroffene Regelung nur für die Verwaltungsbehörden maßgebend und weder für die Gerichte noch die Steuerpflichtigen verbindlich sein würde, wenn die darin enthaltene Regelung im Widerspruch zum GG, zur AO, zum FVG oder zu anderen Gesetzen stehen oder einen von den gesetzlichen Bestimmungen abweichende Rechtsmittelzug eröffnen würde. Denn eine solche Regelung könnte durch eine allgemeine Verwaltungs vorschrift nicht getroffen werden, zumal eine Neuordnung des Rechtsmittelzuges über den Begriff der "Überleitung der Behördenorganisation" hinausgehen würde.

Nach Ansicht des Senats enthält aber der in den Absätzen (4) und (5) des Abschnitts 4 der 1. DAFVG inhaltlich wiedergegebene Rechtsmittelzug keine Abweichung von der schon auf Grund des FVG und der AO gegebenen Rechtslage. In diesem Zusammenhang ist entscheidend die Bestimmung des § 9 Abs. 3 FVG, nach der die Vorschriften der AO, insbesondere für die Zuständigkeit und das Verfahren, entsprechend gelten.

Nach § 1 Abs. 1 Ziff. 1 FVG sind zwar grundsätzlich die Oberfinanzdirektionen als Mittelbehörden im Rahmen der Bundesfinanzverwaltung tätig. Unbeschadet dieser grundsätzlichen Bestimmung ist durch § 9 Abs. 1 FVG die Verwaltung der Umsatzsteuer den Oberfinanzdirektionen unmittelbar als Verwaltungsinstanzen der ersten (untersten) Stufe übertragen. Wenn nach § 9 Abs. 2 Satz 1 FVG die Oberfinanzdirektionen bei der Bearbeitung der Umsatzsteuer die Hilfe der Finanzämter in Anspruch nehmen können, so kann die im Abs. 3 des § 9 FVG vorgeschriebene entsprechende Anwendung der Vorschriften der AO über die Zuständigkeit und das Verfahren nur den Sinn und die Bedeutung haben, daß damit die Finanzämter als "Umsatzsteuerstellen der Oberfinanzdirektionen" in entsprechender Weise nur Hilfsstellen der Oberfinanzdirektionen im Sinne des § 304 Abs. 2 AO sind. Die Hilfsstellen der Finanzämter sind aber im Sinne des Beschwerdeverfahrens der §§ 303 ff. AO dem Finanzamt nicht unter-, sondern gleich- oder beigeordnet. Das folgt auch aus § 304 Abs. 2 Satz 2 AO, nach dem das Finanzamt, wenn es einer Beschwerde gegen eine Verfügung der Hilfsstelle nicht abhelfen will, die Beschwerde der Oberfinanzdirektion (früher dem Oberfinanzpräsidenten) vorzulegen hat, also nicht befugt ist, eine ablehnende formelle Beschwerdeentscheidung zu treffen. Ist sonach bei entsprechender Anwendung in Umsatzsteuersachen das Finanzamt nur Hilfsstelle der Oberfinanzdirektion, so ist die Oberfinanzdirektion die Stelle, deren Verfügung im Sinne des § 304 Abs. 1 Satz 1 AO angefochten wird. Will daher die Oberfinanzdirektion einer Beschwerde nicht abhelfen, so hat sie nach dem entsprechend anwendbaren § 304 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2 AO die Beschwerde der nächstoberen Behörde, -- also gemäß § 1 Abs. 2 FVG dem BdF -- zur Entscheidung vorzulegen.

Da sich dieser Rechtsmittelzug somit unmittelbar aus den Gesetzen ergibt, sind die Bestimmungen der Absätze (4) und (5) des Abschnitts 4 der 1. DAFVG, soweit sie diesen aus den Gesetzen folgenden Rechtsmittelzug wiedergeben und näher erläutern, vom Finanzgericht mit Recht bei der Entscheidung berücksichtigt worden.

Gegenüber diesem aus den gesetzlichen Bestimmungen sich ergebenden Rechtsmittelzug ist der Einwand des Bf. unbeachtlich, nach dem sowohl das Finanzamt als auch die Oberfinanzdirektion eigenes Ermessen ausgeübt hätten und deshalb schon eine Ermessensentscheidung einer Beschwerdeinstanz vorliege. Die Finanzverwaltungsbehörden müssen bei ihren Entscheidungen in den meisten Fällen sowohl unmittelbar positive Rechtsvorschriften anwenden, als auch im Rahmen dieser positiven Rechtsvorschriften ihnen übertragenes Ermessen ausüben. Daher kann es für die Frage des formellen Rechtsmittelzuges nicht von Bedeutung sein, ob es sich dabei um die Ausübung eines Ermessens handelt, die den Finanzämtern unmittelbar als Behörden der Landes finanzverwaltung zusteht, oder um die Ausfüllung eines Ermessensrahmens, die auf Ermächtigungen durch den BdF oder die Oberfinanzdirektionen als Behörden der Bundes finanzverwaltung beruht.

Wenn somit einerseits gegen die Beachtung der mit den Gesetzen in Einklang stehenden Absätze (4) und (5) des Abschnitts 4 der 1. DAFVG keine rechtliche Bedenken bestehen, so ist andererseits die Bestimmung des Abs. (6) a. a. O., soweit sie die Rb. an den Bundesfinanzhof gegen die Beschwerdeentscheidung des BdF nur in den Fällen des § 305 AO für zulässig erklären will, mit Art. 19 Abs. 4 GG nicht vereinbar, nach dem ein Rechtsweg vor den Gerichten für alle Fälle eröffnet ist, in denen jemand "durch die öffentliche Gewalt in seinen Rechten verletzt" ist. Der Große Senat des Bundesfinanzhofs hat in dem schon zitierten Gutachten in der Begründung unter Ziff. 6 zutreffend ausgeführt, daß dieser aus dem Grundgesetz beruhende Rechtsweg auch gegenüber formellen Verwaltungsbeschwerdeentscheidungen der Ministerien gegeben ist.

Der erkennende Senat tritt den Ausführungen dieses Gutachtens a. a. O. auch insoweit bei, als der Große Senat eine Anrufung der Steuergerichte bei behaupteter Rechtsverletzung, insbesondere bei geltendgemachtem Ermessensmißbrauch erst dann für zulässig erachtet, wenn der Verwaltungsbeschwerderechtsweg vor den Verwaltungsbehörden erschöpft ist. Daher kommt auch im Streitfall eine etwaige Anrufung der Steuergerichte (Finanzgericht und Bundesfinanzhof) erst dann in Betracht, wenn eine Beschwerdeentscheidung des BdF vorliegt.

Die Vorinstanz hat deshalb mit Recht die unmittelbar an das Finanzgericht -- ohne Ausschöpfung des Beschwerdeweges -- gerichtete Berufung als unzulässig verworfen.

Im Streitfall bestand keine Veranlassung für das Finanzgericht, mit Einverständnis der Streitbeteiligten von einer Entscheidung zunächst abzusehen und die Akten dem BdF zuzuleiten; denn der Bf. hatte trotz Aufklärung über den gegebenen Rechtsweg ausdrücklich auf einer unmittelbaren Entscheidung durch das Finanzgericht bestanden.

Die Rb. war daher mit der Kostenfolge aus § 307 AO als unbegründet zurückzuweisen.

Fundstellen