Leitsatz (amtlich)
Umsatzsteuer-Vergütungen im Rahmen des Offshore-Steuerabkommens und des NATO-Truppenstatuts können nur insoweit gewährt werden, als die Entgelte mit den in den hierzu ergangenen Vorschriften bezeichneten Zahlungsmitteln geleistet worden sind.
Normenkette
NATO-ZABK Art. 67 Abs. 3 a, i; NATO-ZABK Art. 67 Abs. 3 a, ii; Verordnung zur Durchführung der umsatzsteuerrechtlichen Bestimmungen des am 15. Oktober 1954 abgeschlossenen Offshore-Steuerabkommens vom 30. September 1955 § 2 Abs. 2; Anhang zu dem Abkommen zwischen der BRD und den Vereinigten Staaten von Amerika über die von der Bundesrepublik zu gewährenden Abgabenvergünstigungen für die von den Vereinigten Staaten im Interesse der gemeinsamen Verteidigung geleisteten Ausgaben Nr. 2
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Antragstellerin) belieferte im Rahmen des Offshore-Steuerabkommens und des NATO-Truppenstatuts u. a. amerikanische Dienststellen in Deutschland mit Fleisch, und Wurstwaren. Für diese Lieferungen erhielt sie neben den von den Abnehmern gezahlten Entgelten Zuschüsse (Stützungsbeträge) von der Verrechnungsstelle für die Exportbetriebe der deutschen Fleischwarenindustrie. Für das 3. Vierteljahr 1964 lehnte es der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt – FA –) ab, diese Zuschüsse in die Bemessungsgrundlage für die Ausfuhrvergütung einzubeziehen, weil nach dem NATO-Truppenstatut und dem Offshore-Steuerabkommen die Umsatzsteuer-Vergütung davon abhängig sei, daß das Entgelt in der Währung der beteiligten Mächte entrichtet werde.
Einspruch und Berufung (jetzt Klage) blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führt insbesondere aus, das Zusatzabkommen zum NATO-Truppenstatut und das Offshore-Steuerabkommen enthielten Sonderregelungen, die als solche den allgemeinen Vorschriften des UStG und seinen Durchführungsbestimmungen vorgingen. Auch ein Verstoß gegen Treu und Glauben liege nicht vor, wenn das FA im Vergütungszeitraum III/1964 es entgegen seiner in früheren Vergütungszeiträumen vertretenen Auffassung abgelehnt habe, die Zuschüsse in die Bemessungsgrundlage für die Vergütung einzubeziehen, weil keine Gründe vorliegen, nach denen das FA bei seiner späteren Entscheidung über den gleichen Sachverhalt an seine früher vertretene falsche Rechtsauffassung gebunden sei.
Hiergegen richtet sich die Revision der Antragstellerin. Sie rügt die Verletzung materiellen Rechts und ist der Auffassung, die ihr gewährten Zuschüsse (Stützungsbeträge) seien umsatzsteuerrechtlich Teile des Entgelts für ihre Lieferungen. Das Entgelt sei aber nach umsatzsteuerlichen Grundsätzen unteilbar. Da hinsichtlich des ihr gewährten Hauptentgelts die Voraussetzungen für die Gewährung der Ausfuhrvergütung vorliegen, müßten auch die Zuschüsse in die Bemessungsgrundlage für die Ausfuhrvergütung einbezogen werden, da dieser Teil des Entgelts das Schicksal des Hauptentgelts teilen müsse. Die Antragstellerin ist ferner der Auffassung, die Ausfuhrvergütung müsse ihr jedenfalls aus Billigkeitsgründen gemäß § 131 AO gewährt werden. Hierzu habe die Vorinstanz nicht Stellung genommen. Die Antragstellerin beantragt,
Entscheidungsgründe
Die Revision hat keinen Erfolg.
Das FA und das FG haben mit Recht die der Antragstellerin von der Verrechnungsstelle für die Exportbetriebe der deutschen Fleischwarenindustrie gezahlten Zuschüsse (Stützungsbeträge) nicht in die Bemessungsgrundlage für die Ausfuhrvergütung einbezogen. Zutreffend geht das FG davon aus, daß nach dem Zusatzabkommen zu dem Abkommen zwischen den Parteien des Nordatlantikvertrages über die Rechtsstellung ihrer Truppen hinsichtlich der in der Bundesrepublik Deutschland (BRD) stationierten ausländischen Truppen (NATO-ZABK) – Bundesgesetzblatt II 1961 S. 1218 (BGBl II 1961, 1218), BStBl I 1964, 396 – für Lieferung und sonstige Leistung an eine Truppe oder ein ziviles Gefolge die Abgabenvergünstigungen nach dem UStG nur gewährt werden, wenn das Entgelt – von hier nicht vorliegenden Ausnahmefällen abgesehen – mit Zahlungsmitteln in der Währung des sogenannten Entsendestaates entrichtet wird (Art. 67 Abs. 3 a, i, ii, a. a. O.). Ebenso ist es zutreffend, daß nach § 2 Abs. 2 der Verordnung zur Durchführung der umsatzsteuerrechtlichen Bestimmungen des am 15. Oktober 1954 abgeschlossenen Offshore-Steuerabkommens vom 30. September 1955 in der für den streitigen Zeitraum geltenden Fassung (BGBl I 1955, 649, BStBl I 1955, 625) in Verbindung mit Nr. 2 des Anhangs zu dem Abkommen zwischen der BRD und den Vereinigten Staaten von Amerika über die von der Bundesrepublik zu gewährenden Abgabenvergünstigungen für die von den Vereinigten Staaten im Interesse der gemeinsamen Verteidigung geleisteten Ausgaben (BGBl II 1955, 628, BStBl I 1955, 622) – ebenfalls von hier nicht vorliegenden Sonderfällen abgesehen – die Umsatzsteuer-Vergütungen nur gewährt werden, wenn die Vereinnahmung des Entgelts in Dollars der Vereinigten Staaten nachgewiesen wird.
Unstreitig setzte sich im vorliegenden Fall das der Antragstellerin für ihre Lieferungen im Rahmen des Offshore-Steuerabkommens des NATO-Truppenstatuts gewährte Entgelt aus zwei Teilen zusammen, von denen der eine, der vom Lieferungsempfänger gewährte Teil, den oben aufgezeigten Voraussetzungen entsprach, während der andere Teil des Entgelts, der der Antragstellerin von dritter Seite gewährt wurde, in DM gezahlt wurde.
Die Antragstellerin irrt jedoch, wenn sie meint, Ausfuhrvergütung müsse ihr auch von jenem Teil des Entgelts gewährt werden, den sie in DM erhalten hat, weil das Entgelt umsatzsteuerrechtlich unteilbar sei und das ihr in DM gewährte Entgelt als Nebenentgelt das Schicksal des Hauptentgelts teile, von dem ihr unstreitig die Ausfuhrvergütung zustehe.
Zutreffend geht das FG davon aus, daß es sich bei den Vorschriften des NATO-Truppenstatuts und des Offshore-Steuerabkommens um Sondervorschriften handelt, die den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuerrechts vorgehen. Es ist zwar richtig, daß das Entgelt für eine Leistung in bezug auf seine umsatzsteuerrechtliche Behandlung grundsätzlich unteilbar ist. Dies gilt indessen nur insoweit, als nicht durch besondere Vorschriften andere Regelungen getroffen worden sind. So enthält z. B. bereits das allgemeine Umsatzsteuerrecht in § 54 der Durchführungsbestimmungen zum Umsatzsteuergesetz (UStDB) 1951 Regelungen, die es gebieten, bestimmten Teilen des Entgelts eine andere Behandlung zukommen zu lassen als anderen Teilen. Das gilt in besonderem Maße für das Vergütungsrecht (vgl. §§ 19 und 24 UStG 1951), das in erheblichem Umfang eine unterschiedliche Behandlung verschiedener Entgeltsteile vorschreibt. Solche Sonderregelungen enthalten aber auch die oben aufgezeigten Vorschriften des NATO-Truppenstatuts und des Offshore-Steuerabkommens, nach dem die Ausfuhrvergütung nur dann gewährt werden kann, wenn das Entgelt in der Währung des sogenannten Entsendestaates bzw. in Dollars entrichtet worden ist.
Das FA hat dabei mit Recht unter Anwendung der oben bezeichneten Vorschriften des NATO-Truppenstatuts und des Offshore-Steuerabkommens die Ausfuhrvergütung insoweit verweigert, als die Entgelte in DM entrichtet worden sind. Auf die Frage, ob die Antragstellerin die Ausfuhrvergütung in voller Höhe bei der Berechnung ihrer Preise berücksichtigt hat, braucht daher nicht eingegangen zu werden.
Zutreffend hat auch die Vorinstanz ausgeführt, daß in diesem Verfahren nicht darüber entschieden werden kann, ob die vom FA versagte Ausfuhrvergütung aus Billigkeitsgründen (§ 131 AO) gewährt werden kann. Insoweit fehlt es an dem gemäß § 237 AO a. F. (§ 230 AO n. F.) erforderlichen Vorverfahren.
Da die Antragstellerin in vollem Umfang unterlegen ist, ist ihr Antrag, die Zuziehung eines Bevollmächtigten oder Beistandes für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, gegenstandslos.
Fundstellen
BFHE 1970, 51 |
BFHE 92, 51 |