BFH Beschluss vom 23.11.1993 - IV B 63/93 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Eigenkapital-Vermittlungsprovisionen als Betriebsausgaben einer KG

Leitsatz (NV)

Es ist ernstlich zweifelhaft, ob bei einer KG Vermittlungsprovisionen, die sie für die Vermittlung von Kommanditkapital zahlt, den Herstellungskosten eines von der KG errichteten Gebäudes zugerechnet werden dürfen, soweit die Provisionen einen bestimmten Vomhundertsatz des vermittelten Kapitals überschreiten.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4

Tatbestand

Zu der im Leitsatz bezeichneten Rechtsfrage führte der BFH in dem im Aussetzungsverfahren nach § 69 FGO ergangenen Beschluß aus:

Entscheidungsgründe

a) Nach den Senatsurteilen vom 13. Oktober 1983 IV R 160/78 (BFHE 139, 273, BStBl II 1984, 101), und vom 23. Oktober 1986 IV R 352/84 (BFHE 148, 49, BStBl II 1988, 128) sind Provisionen, die eine KG für die Vermittlung des Eintritts von Kommanditisten schuldet, Betriebsausgaben der KG i.S. des § 4 Abs. 4 EStG. Der Senat hat in diesem Urteilen ausgeführt, die Provision könne weder den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens der Personengesellschaft in deren Handels- und Steuerbilanz noch in Sonderbilanzen der Gesellschafter den Anschaffungskosten für die Anteile der Gesellschafter an den einzelnen Wirtschaftsgütern des Gesellschaftsvermögens zugerechnet werden. Davon ist bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung auch im Streitfall auszugehen, in dem sich die Gewerblichkeit der Antragstellerin wohl nicht aus der Art ihrer Tätigkeit, sondern aus ihrer gesellschaftsrechtlichen Struktur als gewerblich geprägte Personengesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) ergibt.

b) Hiernach käme eine Zurechnung der Provisionszahlungen, soweit sie 6 v.H. des vermittelten Eigenkapitals übersteigen, zu den Herstellungskosten des Gebäudes bzw. den Anschaffungskosten des Grund und Bodens im Aussetzungsverfahren in Betracht, wenn nicht ernstlich zweifelhaft wäre, daß unter den Umständen des Streitfalls die 6 v.H. des Eigenkapitals übersteigende Provision sich tatsächlich und rechtlich als zusätzliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Antragstellerin für den Erwerb des Grund und Bodens und/oder der Gebäudeherstellung (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 und/oder Nr. 2 EStG) darstellen würden. Nach dem im Aussetzungsverfahren zu berücksichtigenden Sachverhalt haben die Kapitalvermittler die Provisionen jedoch für die Vermittlung des Eintritts der Kommanditisten in die Antragstellerin, nicht für Leistungen im Zusammen- hang mit dem Erwerb des Grundstücks und/oder dessen Bebauung durch die Antragstellerin erhalten. Richtig ist allerdings, daß die gezahlten Provisionen mit 25 v.H. des vermittelten Eigenkapitals verhältnismäßig hoch sind. Daraus allein kann indes bei der gebotenen summarischen Prüfung nicht hergeleitet werden, es handele sich in Wahrheit teilweise um verdeckte Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Betriebsausgaben sind gemäß § 4 Abs. 4 EStG nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzlich unabhängig davon abzugsfähig, ob sie notwendig, angemessen oder üblich sind (vgl. BFH-Urteil vom 4. März 1986 VIII R 188/84, BFHE 146, 151, BStBl II 1986, 373, m.w.N.). Mit diesem Grundsatz wäre schwer zu vereinbaren, bei grundsätzlich gegebener betrieblicher Veranlassung eine ihrer Art nach zu den sofort abziehbaren Betriebsausgaben zählende Provision nur bis zu einer bestimmten Höhe zum Abzug zuzulassen. In Übereinstimmung hiermit hat der Senat z.B. im Urteil in BFHE 148, 49, BStBl II 1988, 128 keinen Anlaß gesehen, eine Eigenkapitalvermittlungsprovision in Höhe von rd. 16 v.H. des vermittelten Eigenkapitals nur teilweise als für die Kapitalvermittlung aufgewandt anzusehen. Dazu ist darauf hinzuweisen, daß in vergleichbaren Fällen früher auch die Finanzverwaltung Provisionen bis zur Höhe von 25 v.H. des vermittelten Eigenkapitals zum Betriebsausgabenabzug zugelassen hat (vgl. Sachverhaltsdarstellung in BFH-Beschluß vom 4. Februar 1992 IX B 39/91, BFHE 167, 102, BStBl II 1992, 883).

c) Die hieraus sich ergebenden Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts können - entgegen der Auffassung des FA - auch nicht durch die neuere Rechtsprechung des BFH zum Werbungskostenabzug bei Bauherrengemeinschaften und geschlossenen Immobilienfonds ausgeräumt werden. Danach sind Anleger, die sich aufgrund eines von den Projektanbietern vorformulierten Vertragswerk beteiligen und sich bei den damit zusammenhängenden Rechtsgeschäften durch die Projektanbieter oder von ihnen eingeschalteten sonstigen Personen umfassend vertreten lassen, regelmäßig nicht Bauherren, sondern Erwerber des bebauten Gebäudes (BFH-Urteil vom 14. November 1989 IX R 197/84, BFHE 158, 546, BStBl II 1990, 299). Entsprechendes gilt nach dem BFH-Urteil vom 7. August 1990 IX R 70/86 (BFHE 161, 526, BStBl II 1990, 1024), wenn sich die Anleger zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts - GbR - (mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung i.S. des § 21 EStG) zusammenschließen, um das Bauvorhaben durchzuführen, und die Initiatoren zu den Gesellschaftern gehören. Mit Beschluß in BFHE 167, 102, BStBl II 1992, 883 wurde weiter entschieden, es bestünden keine ernstlichen Zweifel, daß Provisionen für die Vermittlung des Eigenkapitals bei einem Immobilienfonds in der Rechtsform einer GbR, die ein Grundstück mit Altbauten erwirbt und modernisiert, nicht zu den sofort abziehbaren Werbungskosten gehören, wenn die Provisionen Teil des Gesamtaufwands für den Erwerb des Grundstücks und dessen Modernisierung sind. Bei der Wertung der Bedeutung dieser Entscheidungen für den Streitfall darf indes nicht übersehen werden, daß der Gewinn der Antragstellerin als einer KG mit Einkünften aus Gewerbebetrieb aufgrund einer von der Antragstellerin als solcher für den Bereich ihres Gesellschaftsvermögens zu erstellenden Handels- und Steuerbilanz zu ermitteln ist (vgl. BFH-Beschluß vom 25. Juni 1984 (GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751), daß nach der Rechtsprechung des Senats die von einer Personengesellschaft als solche vereinbarte und geschuldete Eigenkapitalvermittlungsprovision zu den Betriebsausgaben der Personengesellschaft gehört (vgl. Nachweise unter 2.) und daß für den Betriebsausgabenabzug bisher weder allgemein noch für Aufwendungen der hier zu beurteilenden Art besondere Obergrenzen für den Abzug durch Festlegung eines bestimmten Vomhundertsatzes des vermittelten Eigenkapitals entwickelt worden sind (vgl. Nachweise unter 2.). Ob abweichend hiervon bei Verlustzuweisungsgesellschaften mit Einkünften aus Gewerbebetrieb künftig bestimmte Obergrenzen für den Betriebsausgabenabzug gelten sollen, muß einer Prüfung im Hauptsacheverfahren vorbehalten bleiben. Dabei wird auch zu erwägen sein, ob Aufwendungen, die bestimmte Obergrenzen übersteigen, sich hinsichtlich des unangemessenen Teils als Aufwendungen nicht mehr im Rahmen der Einkunftsart Gewinn aus Gewerbebetrieb, sondern als Aufwendungen zur Teilnahme an einem Steuersparmodell darstellen und als solche gemäß § 12 EStG vom Betriebsausgabenabzug, aber auch von der Aktivierung als Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens ausgeschlossen sind. Für die rechtliche Beurteilung im Streitfall könnte unabhängig hiervon auch bedeutsam sein, daß die Eigenkapitalvermittlungsprovision im Falle des Beschlusses in BFHE 167, 102, BStBl II 1992, 883, anders als im Streitfall, der Eigentümerin und Verkäuferin des Fondsgrundstücks geschuldet wurde und sich nach Auffassung des beschließenden Senats als Teil des Gesamtaufwands für den Erwerb des Grundstücks darstellte, der nur aus steuerlichen Gründen aufgespalten und verschiedenen Vertragsleistungen zugeordnet wurde.

d) Das FG hat geprüft, ob die Tätigkeit der Antragstellerin und ihrer Gesellschafter von einer Einkünfteerzielungsabsicht getragen war. Das FG hat diese Frage bejaht. Der Senat schließt sich dieser Auffassung im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung schon deshalb an, weil auch das FA von vornherein die Einkunftserzielungsabsicht bejaht hat und davon während des gesamten Verfahrens nicht abgerückt ist. Ob das FG sich damit in Widerspruch zu den Entscheidungen des VIII.Senats des BFH vom 21. August 1990 VIII R 25/86 (BFHE 163, 524, BStBl II 1991, 564), und vom 10. September 1991 VIII R 39/86 (BFHE 165, 406, BStBl II 1992, 328) gesetzt hat, muß ebenfalls einer Prüfung im Hauptsacheverfahren vorbehalten bleiben.

Fundstellen