BFH Beschluss vom 21.12.1988 - III B 15/88

Leitsatz (amtlich)

Der Freibetrag des § 16 Abs.4 EStG ist nicht zu gewähren, wenn bei der Veräußerung eines Betriebs (Mitunternehmeranteils) gegen wiederkehrende Bezüge die Rentenzahlungen beim Veräußerer als laufende nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt werden. Die Rechtsfrage hat keine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs.2 Nr.1 FGO, da die Rechtslage insoweit eindeutig ist.

Normenkette

EStG § 15 Abs. 1 Nr. 1, § 16 Abs. 4, § 24 Nr. 2; FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1

Tatbestand

I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist Rechtsnachfolgerin ihres 1980 verstorbenen Ehemannes.

Der Erblasser hatte am 30.Juni 1976 seinen Gesellschaftsanteil in Höhe von 50 v.H. an der X-OHG (OHG) gegen eine betriebliche Veräußerungsrente von monatlich 1 000 DM (ab 1980 1 041 DM) veräußert, die nach seinem Tode an die Klägerin weitergezahlt wurde. Im Gewinnfeststellungsbescheid 1976 für die OHG wurde lediglich ein laufender Gewinn für den Erblasser ausgewiesen. Die Summe der Rentenzahlungen überstieg erstmals im Jahr 1980 das Kapitalkonto des Erblassers zum Veräußerungszeitpunkt.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) erfaßte bei den Einkommensteuerveranlagungen der Streitjahre (1980 und 1981) den das Kapitalkonto übersteigenden Teil der Rentenzahlungen als nachträgliche Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb. Einspruch und Klage, mit denen die Klägerin die Gewährung des anteiligen Freibetrags des § 16 Abs.4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) begehrte, blieben ohne Erfolg.

Mit der Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision, der das Finanzgericht (FG) nicht abgeholfen hat, macht die Klägerin die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache geltend.

Zur Begründung trägt sie vor, daß die Frage, ob der Freibetrag des § 16 Abs.4 EStG bei Veräußerung eines Mitunternehmeranteils gegen wiederkehrende Bezüge auch zu gewähren sei, wenn der Veräußerer die Rentenbezüge als nachträgliche gewerbliche Einkünfte erst im Zuflußzeitpunkt erfasse, höchstrichterlich noch nicht entschieden sei.

Die Klägerin beantragt, die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Beschwerde ist unbegründet. Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung.

1. Bei der von der Klägerin aufgeworfenen Rechtsfrage handelt es sich um keine aus rechtssystematischen Gründen bedeutsame und auch für die einheitliche Rechtsanwendung wichtige Frage, deren Beantwortung das Interesse der Allgemeinheit an der Fortentwicklung und Handhabung des Rechts berührt (vgl. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 20.April 1977 I B 65/76, BFHE 122, 119, BStBl II 1977, 608, und vom 27.Juni 1985 I B 23/85, BFHE 144, 133, BStBl II 1985, 605). Denn das angefochtene Urteil entspricht der eindeutigen Rechtslage und steht in Übereinstimmung mit der fast einhellig im Schrifttum vertretenen Auffassung (vgl. BFH-Beschluß vom 11.Juli 1972 IV B 61/71, BFHE 106, 276, BStBl II 1972, 792). Zwar hat der BFH selbst diese Frage nicht ausdrücklich entschieden; einer solchen Entscheidung bedarf es jedoch nicht, da sich die Frage unschwer anhand der Rechtsprechungsgrundsätze zur steuerlichen Behandlung des Veräußerungsgewinns bei Rentenvereinbarungen beantworten läßt und die Klägerin keine Gesichtspunkte vorgetragen hat, die eine weitere Klärung oder eine Fortentwicklung des Rechts erwarten lassen.

2. Der ständigen Rechtsprechung zur steuerlichen Behandlung der Veräußerung eines Betriebes oder Mitunternehmeranteils gegen wiederkehrende Bezüge ist hinreichend klar zu entnehmen, daß bei Erfassung der Rentenzahlungen als nachträgliche gewerbliche Einkünfte im Zuflußzeitpunkt der Freibetrag des § 16 Abs.4 EStG nicht gewährt werden kann.

a) Seit dem Urteil des Reichsfinanzhofs (RFH) vom 14.Mai 1930 VI A 706/28 (RStBl 1930, 580) räumt die Rechtsprechung bei Veräußerung eines Betriebs (Mitunternehmeranteils) gegen wagnisbehaftete wiederkehrende Bezüge dem Veräußerer die Möglichkeit ein, die das Kapitalkonto übersteigenden laufenden Rentenbezüge erst im Zuflußzeitpunkt als laufende nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln. Bereits in der grundlegenden Entscheidung in RStBl 1930, 580 hat der RFH klargestellt, daß die das Kapitalkonto übersteigenden Bezüge als gewerbliche Einkünfte in vollem Umfang der Besteuerung unterliegen, ohne daß die besonderen Bestimmungen der § 32 EStG 1925 (§ 16 Abs.4 EStG) und § 58 EStG 1925 (§ 34 EStG) zur Anwendung kommen. Auch der BFH hat in Fortführung dieser Rechtsprechung Gewinne aus der Veräußerung eines Betriebs oder eines Mitunternehmeranteils als nachträgliche gewerbliche Einkünfte behandelt, wenn das Entgelt in laufenden Bezügen besteht (vgl. u.a. Urteile vom 23.Januar 1964 IV 85/62 U, BFHE 79, 16, BStBl III 1964, 239, und vom 3.August 1966 IV 350/62, BFHE 86, 733). In späteren Entscheidungen hat er in Übereinstimmung mit der Verwaltungspraxis (vgl. Abschn.139 Abs.9 der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 1975 und Abschn.139 Abs.12 EStR 1987, die die Anwendung des § 16 Abs.4 EStG insoweit ausdrücklich ausschließen) dem Veräußerer ein Wahlrecht zwischen der Sofortversteuerung eines nach §§ 16 Abs.4 und 34 EStG begünstigten Veräußerungsgewinns im Zeitpunkt der Veräußerung und einer Versteuerung nichtbegünstigter nachträglicher Einkünfte im jeweiligen Jahr des Zuflusses des Veräußerungserlöses nach Maßgabe des § 24 Nr.2 i.V.m. § 15 Abs.1 EStG eingeräumt (Urteile vom 30.Januar 1974 IV R 80/70, BFHE 111, 477, BStBl II 1974, 452, und vom 26.Juli 1984 IV R 137/82, BFHE 141, 525, BStBl II 1984, 829). Im letztgenannten Fall kann der Freibetrag des § 16 Abs.4 EStG nicht gewährt werden.

b) Für die Rechtsprechung bestand keine Notwendigkeit, diese Rechtsfolge ausdrücklich auszusprechen. Denn die Unanwendbarkeit des § 16 Abs.4 EStG ergibt sich zum einen bereits daraus, daß die laufenden Bezüge nicht nach § 16 EStG, sondern nach Maßgabe der §§ 24 Nr.2, 15 EStG der Einkommensteuer zu unterwerfen sind. Zum anderen ist nach ständiger Rechtsprechung die Gewährung der Vergünstigungen des § 16 EStG nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift ohnehin davon abhängig, daß die stillen Reserven bei der Aufgabe oder Veräußerung des Betriebs in einem einheitlichen Vorgang aufgedeckt und der sofortigen Besteuerung unterworfen werden (vgl. BFH-Urteil vom 16.September 1966 VI 118, 119/65, BFHE 87, 134, BStBl III 1967, 70).

c) Klärungsbedürftige Zweifel ergeben sich auch nicht im Hinblick auf die BFH-Urteile vom 17.August 1967 IV R 81/67 (BFHE 90, 287, BStBl II 1968, 75) und vom 16.Dezember 1975 VIII R 147/71 (BFHE 117, 557, BStBl II 1976, 360). Nach dem Urteil in BFHE 90, 287, BStBl II 1968, 75 sind bei einem Veräußerungspreis, der neben wiederkehrenden Bezügen auch einen festen Kaufpreis enthält, für die Ermittlung des Freibetrags des § 16 Abs.4 EStG zwar auch die Rentenzahlungen als Teil des Veräußerungspreises und -gewinns zu berücksichtigen, soweit sie zusammen mit dem festen Kaufpreis den Buchwert des veräußerten Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Veräußerung übersteigen. Das Urteil läßt jedoch nicht den Schluß zu, daß § 16 Abs.4 EStG auf die laufenden Rentenzahlungen selbst anwendbar ist. Das Urteil in BFHE 117, 557, BStBl II 1976, 360, das die Regelung des § 16 Abs.4 EStG nicht als Tarifvorschrift, sondern als sachliche Steuerbefreiung wertet, verdeutlicht allenfalls die Beschränkung der Freibetragsgewährung auf den Fall der Sofortversteuerung des Veräußerungsgewinns. Denn die Verneinung einer tariflichen Regelung wird dort insbesondere damit begründet, daß die Vorschrift anderenfalls bei Steuerpflichtigen mit Verlusten im Jahr der Betriebsveräußerung ins Leere ginge.

3. Auch nach der in der Literatur nahezu einhellig vertretenen Auffassung ist die Berücksichtigung des Freibetrags des § 16 Abs.4 EStG im Falle der Besteuerung der wiederkehrenden Bezüge im Zuflußzeitpunkt ausgeschlossen (vgl. Schmidt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 7.Aufl., § 16 Anm.45b; Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19.Aufl., § 16 EStG Anm.471; Hörger in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 15.Aufl., § 16 Rdnr.100; Blümich/Stuhrmann, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 13.Aufl., § 16 Rdnr.295; Gänger in Hartmann/Böttcher/Nissen/Bordewin, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 16 Rdnr.106; Jansen/Wrede, Renten, Raten, Dauernde Lasten, 9.Aufl. 1986, S.103; a.A. lediglich Sauerland/Wendt, Rentenbesteuerung, 9.Aufl., 1983, S.95 und Richter, Die steuerliche Betriebsprüfung 1980, 275, 279 jeweils unter Hinweis auf das Urteil in BFHE 117, 557, BStBl II 1976, 360).

Fundstellen