Entscheidungsstichwort (Thema)
Geldwerter Vorteil bei der Gewährung von Aktienoptionen
Leitsatz (NV)
1. Werden einem Arbeitnehmer nicht handelbare Aktienoptionen eingeräumt, fließt der geldwerte Vorteil dem Arbeitnehmer erst mit dem preisgünstigen Erwerb der Aktien zu.
2. Der geldwerte Vorteil ist die Differenz zwischen dem (Börsen-)Preis der Aktien am Verschaffungstag und den diesbezüglichen Erwerbsaufwendungen.
3. Die Entscheidung der Frage, unter welchen Voraussetzungen Aktienoptionen als handelbar anzusehen sind, ist eine dem Gericht obliegende rechtliche Wertung.
Normenkette
EStG § 8 Abs. 2 S. 1, § 11 Abs. 1 S. 3, § 38a Abs. 1 S. 3; FGO § 76 Abs. 1 S. 1, § 115 Abs. 2 Nrn. 1, 3, § 116 Abs. 3 S. 3
Verfahrensgang
Gründe
Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die Revision ist weder gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache noch wegen des geltend gemachten Verfahrensmangels nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO zuzulassen. Die grundsätzliche Bedeutung der von den Klägern und Beschwerdeführern (Kläger) aufgeworfenen Rechtsfrage ist nicht in der erforderlichen Weise dargelegt. Der gerügte Verfahrensmangel liegt jedenfalls nicht vor.
I. Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, wenn eine Rechtsfrage zu entscheiden ist, an deren Beantwortung ein allgemeines Interesse besteht, weil ihre Klärung das Interesse der Allgemeinheit an der Fortentwicklung und Handhabung des Rechts berührt (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 20. Juni 2006 X B 55/06, BFH/NV 2006, 1694; vgl. auch Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 115 Rz. 23 ff., m.w.N.). Die Rechtsfrage muss im konkreten Streitfall klärungsbedürftig und auch klärungsfähig sein (BFH-Beschluss vom 10. September 2003 X B 132/02, BFH/NV 2004, 495, m.w.N.).
1. Der Beschwerdeführer muss die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache in der Beschwerdeschrift schlüssig darlegen (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO). Dazu gehört auch, dass er sich mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung, die zu der von ihm für klärungsbedürftig gehaltenen Rechtsfrage bereits vorhanden ist, auseinander setzt und darlegt, weshalb nach seiner Ansicht diese Rechtsprechung bislang keine Klärung herbeigeführt habe (vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz. 32 ff., m.w.N. aus der Rechtsprechung des BFH). Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdebegründung der Kläger nicht. Die Kläger haben insoweit lediglich vorgetragen, den bisher vom BFH getroffenen Entscheidungen hätten andere Sachverhalte zugrunde gelegen. Diese Feststellung macht jedoch die gebotene Auseinandersetzung mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht entbehrlich.
2. Unabhängig von der mangelnden Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache ist die von den Klägern aufgeworfene Rechtsfrage aber auch nicht klärungsbedürftig und klärungsfähig. Die Kläger halten die Rechtsfrage für grundsätzlich bedeutsam, "wie die Berechnung des geldwerten Vorteils und des Zeitpunkts der Besteuerung bei der Ausübung von Optionen zum Erwerb von Aktien zu bestimmen" sei. Diese Rechtsfrage ist im vorliegenden Fall nicht klärungsbedürftig. An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es insbesondere, wenn auf den Sachverhalt durch die Rechtsprechung geklärte Rechtsgrundsätze anzuwenden sind und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine erneute höchstrichterliche Prüfung und Entscheidung der Frage geboten erscheinen lassen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 28. Juli 2003 III B 129/02, BFH/NV 2003, 1610, und vom 20. April 2006 VII B 108/05, BFH/NV 2006, 1712).
a) Arbeitslohn, der --wie im Streitfall-- nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird, wird in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zufließt (§ 11 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 38a Abs. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes --EStG--). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH erfolgt der Zufluss eines durch das Dienstverhältnis veranlassten geldwerten Vorteils nicht bereits mit der Einräumung eines nicht handelbaren Optionsrechts auf den späteren Erwerb von Aktien zu einem bestimmten Übernahmepreis, sondern erst mit dem preisgünstigen Erwerb der Aktien nach Ausübung der Option (BFH-Urteile vom 10. März 1972 VI R 278/68, BFHE 105, 348, BStBl II 1972, 596; vom 24. Januar 2001 I R 100/98, BFHE 195, 102, BStBl II 2001, 509, und I R 119/98, BFHE 195, 110, BStBl II 2001, 512; vom 20. Juni 2001 VI R 105/99, BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689; vom 23. Juni 2005 VI R 124/99, BFHE 209, 549, BStBl II 2005, 766, zu Wandelschuldverschreibungen, und vom 23. Juni 2005 VI R 10/03, BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770, zu Wandeldarlehen; BFH-Beschluss vom 23. Juli 1999 VI B 116/99, BFHE 189, 403, BStBl II 1999, 684). Schon in dem BFH-Urteil in BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689 ist der Senat insbesondere der nunmehr auch von den Klägern vertretenen Auffassung entgegen getreten, der Zufluss des geldwerten Vorteils sei bereits zu dem Zeitpunkt bewirkt, zu dem der Arbeitnehmer das ihm eingeräumte Optionsrecht erstmals ausüben dürfe. Die Kläger haben keine Gesichtspunkte vorgetragen, die eine erneute höchstrichterliche Prüfung dieser Frage geboten erscheinen lassen. Dies gilt auch, soweit die Kläger eine angebliche Ungleichbehandlung gegenüber Beziehern von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) und gegenüber Steuerpflichtigen, die nach dem Gesetz über die strafbefreiende Erklärung (StraBEG) begünstigt seien, rügen.
b) Die Berechnung des geldwerten Vorteils bei der verbilligten Übertragung von Aktien ist durch die Rechtsprechung des BFH ebenfalls hinreichend geklärt. Nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG sind Sachbezüge, zu denen auch verbilligt abgegebene Aktien gehören, mit dem üblichen Endpreis am Abgabeort anzusetzen. Maßgebend ist der Endpreis im Zeitpunkt des Zuflusses. Zuflusszeitpunkt ist der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers auf Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Aktien. Der geldwerte Vorteil ist hiernach die Differenz zwischen dem (Börsen-)Preis der Aktien am Verschaffungstag und den diesbezüglichen Erwerbsaufwendungen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689; in BFHE 209, 549, BStBl II 2005, 766, und in BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770). Der Vortrag der Kläger gibt keine Veranlassung zu einer erneuten höchstrichterlichen Prüfung und Entscheidung. Insbesondere ist der geldwerte Vorteil nicht --wie die Kläger meinen-- nach dem Wert zu bemessen, der den Aktienoptionen im Zeitpunkt ihrer Gewährung oder im Zeitpunkt der Aufhebung einer etwaigen Verfügungssperre beizulegen ist. Denn der zu bewertende geldwerte Vorteil liegt nicht in der Gewährung von nicht handelbaren Aktienoptionen, sondern in der verbilligten Übertragung der Aktien selbst (vgl. BFH-Urteile in BFHE 209, 549, BStBl II 2005, 766, und in BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770, jeweils m.w.N.).
c) Die Frage, ob hinsichtlich des Zuflusszeitpunkts ein anderes Ergebnis gerechtfertigt wäre, wenn der Kläger handelbare Aktienoptionen erworben hätte, kann im Streitfall nicht geklärt werden. Eine Rechtsfrage, die sich nur stellen kann, wenn von einem anderen als vom Finanzgericht (FG) festgestellten Sachverhalt ausgegangen wird, ist nicht klärungsfähig (BFH-Beschluss vom 15. Juni 2000 IX B 5/00, BFH/NV 2000, 1238; Gräber/ Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 30). Im vorliegenden Fall hat das FG festgestellt, dass die vom Kläger erworbenen Aktienoptionen nicht handelbar waren. Zulässige und begründete Verfahrensrügen gegen diese Feststellung des FG, die weder gegen Denkgesetze noch Erfahrungssätze verstößt, haben die Kläger nicht erhoben (vgl. dazu unter II.).
II. Die Revision ist auch nicht nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO wegen des von den Klägern gerügten Verfahrensfehlers zuzulassen. Das FG hat § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO nicht dadurch verletzt, dass es dem Beweisantritt der Kläger nicht gefolgt ist und kein Sachverständigengutachten zu der Frage eingeholt hat, ob die vom Kläger erworbenen Aktienoptionen handelbar waren.
Das FG darf auf die von einem Beteiligten beantragte Beweiserhebung im Regelfall nur verzichten, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, wenn die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann, wenn das Beweismittel unerreichbar ist oder wenn das Beweismittel unzulässig oder absolut untauglich ist (BFH-Urteile vom 27. November 1997 V R 48/97, BFH/NV 1998, 711; vom 4. April 2001 VI R 209/98, BFH/NV 2001, 1281, und vom 16. November 2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753; Gräber/ von Groll, a.a.O., § 76 Rz. 24, m.w.N.). Nach diesen Grundsätzen hat das FG ohne Verfahrensfehler auf die Einholung des Sachverständigengutachtens verzichtet. Denn im Streitfall war keine dem Beweis durch Sachverständigengutachten zugängliche Tatsache festzustellen. Die Entscheidung der Frage, unter welchen Voraussetzungen Aktienoptionen als handelbar anzusehen sind, ist vielmehr eine dem Gericht obliegende rechtliche Wertung.
Nach der für die Prüfung eines Verfahrensfehlers maßgeblichen Rechtsauffassung des FG wären die Aktienoptionen nur dann handelbar gewesen, wenn sie an einem vorhandenen und für alle offenen Markt uneingeschränkt veräußerbar gewesen wären. Dies hat das FG insbesondere unter Hinweis darauf verneint, dass nach den Bedingungen über die Ausübung der Aktienbezugsrechte ein Dritter --ohne Verbindung zum X-Konzern-- die Optionsrechte nicht hätte ausüben können. Für einen Dritten wären die Optionsrechte deshalb nach Auffassung des FG ohne wirtschaftlichen Wert gewesen, so dass es für derartige Rechte keinen Markt gegeben habe. Insoweit bedurfte es nicht der Beweiserhebung durch Einholung eines Sachverständigengutachtens.
Fundstellen