Entscheidungsstichwort (Thema)
Voraussetzungen für das Vorliegen einer Betriebsstätte grundsätzlich geklärt; widersprüchliche Ausführungen in den Gründen des FG-Urteils revisionsrechtlich dem materiellen Recht zuzuordnen; Rüge unzureichender Sachaufklärung und des Verstoßes gegen das Verbot einer Überraschungsentscheidung
Normenkette
FGO § 115 Abs. 3 S. 3, Abs. 2 Nrn. 1-3, § 76 Abs. 1, § 96 Abs. 2; GG Art. 103 Abs. 1; AO 1977 § 12
Gründe
Die Nichtzulassungsbeschwerde ist zum Teil unzulässig und zum Teil unbegründet, so dass sie insgesamt als unbegründet zurückzuweisen ist.
1. Grundsätzliche Bedeutung
Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) hält die Rechtsfrage für grundsätzlich bedeutsam, welche Mindestvoraussetzungen an das Vorliegen einer Betriebsstätte eines Busunternehmens im Fördergebiet zu stellen seien. Das Finanzgericht (FG) habe, so die Klägerin, das Vorliegen einer Betriebsstätte mit der Argumentation verneint, ein bloßes Mitbenutzen von Räumlichkeit reiche dafür nicht aus. Zwar habe der Bundesfinanzhof (BFH) in seinem Urteil vom 11. Oktober 1989 I R 77/88 (BFHE 158, 499, BStBl II 1990, 166) entschieden, dass eine derartige Mitbenutzung für sich genommen noch keine Betriebsstätte begründe, doch sei diese Entscheidung in einem summarischen Verfahren ergangen und stehe zudem in einer gewissen Diskrepanz zu den Ausführungen in dem in den Entscheidungsgründen genannten BFH-Urteil vom 16. Mai 1990 I R 113/87 (BFHE 161, 358, BStBl II 1990, 983). Der vorliegende Fall gebe dem BFH die Gelegenheit hierzu abschließend Stellung zu nehmen.
Entgegen der von der Klägerin vertretenen Ansicht kommt der von ihr aufgeworfenen Rechtsfrage eine grundsätzliche Bedeutung (Klärungsbedürftigkeit) nicht zu. Hinsichtlich des angesprochenen Problemkreises existiert eine langjährige gefestigte höchstrichterliche Rechtsprechung zu § 12 der Abgabenordnung (AO 1977). Danach ist eine Betriebsstätte dann gegeben, wenn einem Steuerpflichtigen Räume zur ständigen Benutzung zur Verfügung stehen, über die er eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat. Der Nutzende muss vielmehr eine einem Mieter ähnliche Rechtsposition innehaben, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht mehr ohne weiteres entzogen oder verändert werden kann. Die bloße Berechtigung zur Nutzung eines Raumes für unternehmerische Zwecke im Interesse eines anderen sowie die bloße tatsächliche Mitbenutzung von Räumen und Einrichtungen begründen für sich genommen noch keine Betriebsstätte (vgl. BFH-Urteil vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462, m.w.N.). Dabei ist eine Würdigung aller Umstände des Einzelfalls vorzunehmen (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juni 2000 III R 9/96, BFHE 192, 363, BStBl II 2000, 592). Maßgebend für die Beurteilung ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Dabei kann einzelnen Beweisanzeichen je nach Lage des Falles eine unterschiedliche Bedeutung zukommen.
Angesichts der Einzelfallbezogenheit der jeweiligen Elemente des Betriebsstättenbegriffs kann die vom FG vorgenommene Abwägung nur dann unter dem Gesichtspunkt der grundsätzlichen Bedeutung angegriffen werden, wenn im Einzelnen dargelegt wird, welche über den Einzelfall hinausgehenden und in diesem Sinne grundsätzlichen Fragen das gerügte Vorgehen des FG aufwirft. Die Klägerin hätte nicht nur vortragen müssen, welches Sachverhaltselement das FG mit einer ihrer Meinung nach unzutreffenden Rechtsfolge gewichtet hat, sondern auch, dass über die zutreffende Gewichtung dieses konkreten Sachverhaltselements im Rahmen der gebotenen Gesamtwürdigung in der Finanzverwaltung oder bei den FG, ggf. auch in der Literatur, unterschiedliche Vorstellungen bestehen (vgl. BFH-Beschluss vom 31. August 1995 VIII B 21/93, BFHE 178, 379, BStBl II 1995, 890, 892; Gräber/ Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Anm. 7, m.w.N.). Außerdem muss zur Begründung einer Nichtzulassungsbeschwerde dargelegt werden, dass die für grundsätzlich bedeutsam erachtete Rechtsfrage in einem anschließenden Revisionsverfahren klärungsfähig wäre (BFH-Beschluss vom 12. Juni 1996 IV B 133/95, BFHE 180, 450, BStBl II 1997, 82; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 10, m.w.N.). Diesem Erfordernis genügt die Darlegung der Klägerin nicht.
Die Klägerin beschränkt sich vielmehr letztlich auf eine Wiedergabe der neueren höchstrichterlichen Rechtsprechung zum Betriebsstättenbegriff sowie auf Ausführungen dazu, dass angesichts dieser Rechtsprechung zur Zeit Unsicherheit hinsichtlich der anzuwendenden Kriterien herrsche. Ein dahin gehender allgemeiner Vortrag vermag die erforderliche Auseinandersetzung damit, in welchem konkreten Punkt die beanstandete Handhabung für eine Vielzahl vergleichbarer Fälle von Bedeutung ist, nicht zu ersetzen. Das Fehlen entsprechender Ausführungen wäre nur dann unschädlich, wenn die von der Klägerin geltend gemachte grundsätzliche Bedeutung offenkundig wäre (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 61, m.w.N.); das ist indessen ebenfalls nicht der Fall.
Hinzu kommt, dass die von der Klägerin aufgeworfenen Rechtsfragen wohl kaum für eine Vielzahl gleichartiger Fälle im selben Sinne beantwortet werden könnten. Welche Gesichtspunkte im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zur Prüfung der Frage, ob eine Betriebsstätte unterhalten wird, im Einzelnen zu berücksichtigen und wie sie ggf. zu gewichten sind, hängt von zahlreichen Umständen des Einzelfalles ab.
2. Divergenz
Zur Darlegung der Divergenz wäre es erforderlich gewesen darzutun, das vorinstanzliche Gericht habe seiner Entscheidung einen genau bezeichneten abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt, der von einem ebenfalls genau bezeichneten abstrakten Rechtssatz des Revisionsgerichts abweiche. Dies ist im Streitfall jedoch nicht geschehen. Die Klägerin führt zwar das BFH-Urteil in BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462 an und entnimmt diesem eine Definition des Betriebsstättenbegriffs. Von diesem Begriffsverständnis ist indes auch das FG ausdrücklich ausgegangen. Wenn es dabei der Ansicht war, dass der rechtlichen Absicherung der Nutzung von Räumen dann eine besondere Bedeutung zukomme, wenn diese Räume nur mitbenutzt werden, und dass bei Fehlen einer solchen Absicherung von einer eigenen ständigen Verfügungsmacht des "Mitnutzenden" nicht mehr gesprochen werden könne, so weicht es dadurch vor dem Hintergrund des konkret zu beurteilenden Sachverhalts nicht von dem genannten BFH-Urteil ab. Das FG ist in seiner Entscheidung zu der Erkenntnis gelangt, dass der Klägerin keineswegs ein bestimmter Raum dauernd und ausschließlich zur Verfügung gestanden habe. Letztlich macht die Klägerin insofern lediglich geltend, das FG habe das genannte BFH-Urteil nicht richtig angewandt und deswegen den festgestellten Sachverhalt unzutreffend gewürdigt. Ein solches Vorbringen ist nicht geeignet, die Zulassung der Revision zu rechtfertigen, sondern allenfalls, die Revision als solche zu begründen.
3. Verfahrensfehler
a) Die Klägerin rügt zunächst als Verfahrensmangel widersprüchliche Ausführungen in den Gründen des angefochtenen Urteils hinsichtlich der Person des ehemaligen Bürgermeisters. Verfahrensmängel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sind Verstöße des FG gegen Vorschriften des Gerichtsverfahrensrechts (BFH-Beschluss vom 22. Januar 1991 V B 119/89, BFH/NV 1992, 667). Die Klägerin macht mithin insoweit keinen Verfahrensmangel geltend, denn angeblich widersprüchliche Urteilsbegründungen sind ―wenn sie vorliegen― materiell-rechtliche Fehler (BFH-Beschluss vom 30. Juni 1995 V B 15/94, BFH/NV 1995, 457).
b) Mit dem Einwand, das FG habe die Bestätigung des amtierenden Bürgermeisters vom 23. Juni 1997 als nicht glaubhaft abgetan, ohne diese dem als Zeugen gehörten ehemaligen Bürgermeister vorzuhalten, ist ein Verfahrensmangel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO ebenfalls nicht schlüssig gerügt worden. Soweit damit sinngemäß beanstandet wird, das FG habe den Inhalt der von der Klägerin in den Prozess eingeführten Bescheinigung unzutreffend gewürdigt, betrifft dies die Beweiswürdigung. Die Grundsätze der Beweiswürdigung sind revisionsrechtlich dem materiellen Recht zugeordnet und deshalb der Prüfung des BFH im Rahmen einer Verfahrensrüge entzogen (vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Anm. 28, m.w.N.).
c) Hinsichtlich der unterbliebenen Vernehmung des amtierenden Bürgermeisters, die die Klägerin zudem rügt, ist schon nicht schlüssig dargelegt, dass eine solche Vernehmung ―unter Zugrundelegung des materiell-rechtlichen Standpunktes des FG― die Annahme des FG ausgeschlossen hätte, dass es zwischen der Gemeinde und der Klägerin in den Streitjahren keinerlei Vereinbarungen gegeben habe, nach denen dieser ein Nutzungsrecht an den strittigen Räumlichkeiten eingeräumt worden sei. Zur Bezeichnung des Verfahrensmangels einer unzureichenden Sachaufklärung ist nämlich ―neben weiteren Punkten― das voraussichtliche Ergebnis der Beweisaufnahme darzulegen, ferner, weshalb das angefochtene Urteil aufgrund dessen sachlich-rechtlicher Auffassung auf der unterbliebenen Beweisaufnahme beruhen kann und dass die Nichterhebung der Beweise vor dem FG rechtzeitig gerügt worden ist oder aufgrund des Verhaltens des FG nicht mehr vor diesem gerügt werden konnte. Dies gilt nach ständiger Rechtsprechung sowohl für die Rüge, das FG habe Beweisanträge übergangen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 19. August 1994 X B 124/94, BFH/NV 1995, 238, und vom 20. Mai 1996 X B 108/95, BFH/NV 1996, 835), als auch für die Rüge der Verletzung der von Amts wegen gebotenen Sachaufklärung (vgl. BFH-Beschluss vom 21. Juli 1995 V B 37/95, BFH/NV 1996, 55).
d) Die Rüge der Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör (§ 96 Abs. 2 FGO, Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes), weil das FG den Beteiligten nach der Beweisaufnahme keine Gelegenheit zur Stellungnahme und Erörterung des Ergebnisses der Zeugenaussagen gegeben habe, ist unbegründet. Die Klägerin macht damit einen Verstoß gegen das Verbot einer Überraschungsentscheidung geltend. Ein solcher Verstoß liegt aber nur vor, wenn das Gericht einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen oder tatsächlichen Gesichtspunkt zur Grundlage seiner Entscheidung macht und dadurch dem Verfahren eine Wendung gibt, mit der auch ein kundiger Beteiligter nach dem bisherigen Verlauf nicht zu rechnen brauchte. Die Wahrung des rechtlichen Gehörs verpflichtet das Gericht jedoch nicht, seine Rechtsauffassung und seine tatsächlichen Schlussfolgerungen jeweils vorab zu erörtern (z.B. BFH-Beschlüsse vom 18. Juni 1996 IV B 96/95, BFH/NV 1996, 919, und vom 31. Juli 1997 III B 31/95, BFH/NV 1998, 325, jeweils m.w.N.). Im Streitfall ergeben sich aus dem Vorbringen der Klägerin keine Anhaltspunkte für das Vorliegen einer Überraschungsentscheidung. Dass das FG den Aussagen der in der mündlichen Verhandlung gehörten Zeugen u.U. folgen würde, ist ein Umstand, den die fachkundig beratene Klägerin zumindest in Betracht ziehen musste.
Im Übrigen ergeht die Entscheidung gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs ohne Angabe weiterer Gründe.
Fundstellen