Entscheidungsstichwort (Thema)
Beurteilung der an Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH gezahlten Überstundenvergütungen als verdeckte Gewinnausschüttungen
Leitsatz (NV)
An Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH gezahlte Überstundenvergütungen sind bereits dem Grunde nach als verdeckte Gewinnausschüttungen zu beurteilen, wenn die Vereinbarung dieser Form der Geschäftsführervergütung von dem abweicht, was voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen vereinbart hätten (sog. Fremdvergleich). Es ist nicht ausgeschlossen, dass Vereinbarungen über die Zahlung von Überstundenvergütungen an GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer in Einzelfällen auch dem Grunde nach einem Fremdvergleich standhalten.
Normenkette
KStG § 8 Abs. 3 S. 2; FGO § 115 Abs. 3
Tatbestand
I. Geschäftsführer und Mehrheitsgesellschafter (94 % des Stammkapitals) der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ―einer GmbH― war im Jahr 1993 (Streitjahr) H. Der mit H abgeschlossene Geschäftsführervertrag in der ab Beginn des Streitjahres geltenden Fassung bestimmte u.a.:
- H ist verpflichtet, seine gesamte Arbeitszeit der Klägerin zur Verfügung zu stellen.
- Wegen der durch den Aufbau einer Filiale im Beitrittsgebiet bedingten Mehrarbeit beginnt seine regelmäßige Arbeitszeit an den Werktagen Montag bis Freitag um 8.00 Uhr und endet um 18.00 Uhr. Soweit betriebliche Belange es erfordern, ist H darüber hinaus zur Mehrarbeit ―auch an Sonn- und Feiertagen― verpflichtet.
- Für die Mehrarbeit erhält H keine Mehrarbeitsvergütung. Wird die Arbeit in den Abend- oder Nachtstunden oder an Sonn- oder Feiertagen geleistet, erhält H zusätzlich zum Monatsgehalt Zuschläge, deren Höhe sich nach den in § 3b des Einkommensteuergesetzes (EStG) für die Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit festgelegten Prozentsätzen des Grundlohns bemisst. Die geleistete Mehrarbeit, für die Zuschläge zu zahlen sind, ist laufend aufzuzeichnen und regelmäßig ―grundsätzlich mindestens jeweils für ein halbes Jahr― abzurechnen.
Für die im Streitjahr geleistete Mehrarbeit zahlte die Klägerin H Zuschläge von ca. 30.000 DM. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt ―FA―) beurteilte die Vermögensminderungen aufgrund der im Streitjahr ausgezahlten Zuschläge bzw. der wegen der Verpflichtung zur Zahlung der Zuschläge gebildeten Rückstellung als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und erließ für das Streitjahr einen Körperschaftsteuerbescheid, dem diese Rechtsauffassung zugrunde liegt. Einspruch und Klage waren erfolglos.
Mit der Beschwerde begehrt die Klägerin die Zulassung der Revision wegen Divergenz und grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache.
Das FA beantragt, die Beschwerde als unzulässig zu verwerfen.
Entscheidungsgründe
II. Die Beschwerde ist zum Teil unzulässig und im Übrigen unbegründet. Sie war insgesamt als unbegründet zurückzuweisen.
1. Soweit die Klägerin die Zulassung der Revision mit der Begründung begehrt, das Urteil des Finanzgerichts (FG) beruhe auf einer Abweichung von den Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 13. Juli 1994 I R 38/93 (BFHE 175, 496, BStBl II 1995, 37) und vom 26. April 1995 XI R 81/93 (BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754), ist die Beschwerde unzulässig. Sie genügt insoweit nicht den Anforderungen des § 115 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
Um diesen Anforderungen zu entsprechen, hätte die Klägerin einen abstrakten Rechtssatz bezeichnen müssen, den das FG seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat. Außerdem hätte sie einen von ihm abweichenden sich aus einem der zitierten BFH-Urteile ergebenden Rechtssatz bezeichnen müssen (s. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Rz. 63, m.w.N.). In der Beschwerdeschrift hat die Klägerin zwar vorgetragen, nach den zitierten BFH-Urteilen sei es ein Verstoß gegen Treu und Glauben, wenn die Finanzverwaltung ohne hinreichenden Grund von ihrem bisherigen Verhalten abweiche, durch das sie einen Vertrauenstatbestand geschaffen habe. Einen dem FG-Urteil zugrunde liegenden davon abweichenden Rechtssatz hat die Klägerin aber nicht bezeichnet. Sie hat insoweit lediglich vorgetragen, das FG habe einen solchen Vertrauenstatbestand nicht gesehen und damit seiner Entscheidung einen von der BFH-Rechtsprechung abweichenden abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt. Da ein "Nichtsehen" eines nach der BFH-Rechtsprechung möglicherweise entscheidungserheblichen Aspektes eines Sachverhaltes nicht zwangsläufig mit der Aufstellung eines allgemeinen von der BFH-Rechtsprechung abweichenden Rechtssatzes verbunden ist (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 17), genügt dieser Vortrag jedenfalls dann nicht zur Bezeichnung einer Divergenz, wenn sich das FG ―wie im Streitfall― in den Entscheidungsgründen auch nicht ansatzweise mit dem betreffenden Aspekt befasst hat.
2. Soweit die Klägerin die Zulassung der Revision wegen Abweichung von dem Urteil des beschließenden Senats vom 19. März 1997 I R 75/96 (BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577) begehrt, ist die Beschwerde unbegründet.
In dem Urteil hat der beschließende Senat die Rechtsansicht vertreten, eine Vereinbarung über die Vergütung von Überstunden vertrage sich nicht mit dem Aufgabenbild eines GmbH-Geschäftsführers. Das FG ist dem ausdrücklich gefolgt. Es hat die Abweisung der Klage damit begründet, dass sich nach dem BFH-Urteil eine Vereinbarung über die Zahlung von Überstundenzuschlägen grundsätzlich nicht mit der Organstellung eines GmbH-Geschäftsführers vertrage. Das FG hat nicht ―wie die Klägerin meint― die Auffassung vertreten, Vermögensminderungen aufgrund solcher Vereinbarungen seien ausnahmslos und in voller Höhe als vGA zu beurteilen. Dies ergibt sich aus dem letzten Absatz der Entscheidungsgründe des FG-Urteils. In ihm wird ausgeführt, der Streitfall habe keine grundsätzliche Bedeutung, da der BFH in dem Urteil in BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577, bereits grundsätzlich dargelegt habe, unter welchen Umständen vereinbarte Überstundenzuschläge zu vGA führen. Das FG ist somit davon ausgegangen, dass die Zahlung von Überstundenvergütungen an einen Gesellschafter-Geschäftsführer unter Umständen ausnahmsweise nicht als vGA zu beurteilen sein kann.
Dies deckt sich mit der Rechtsprechung des beschließenden Senats (Urteile vom 8. April 1997 I R 66/96, BFH/NV 1997, 804; in BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577). Danach sind Überstundenvergütungen zwar bereits dem Grunde nach als vGA zu beurteilen, wenn die Vereinbarung dieser Form der Geschäftsführervergütung von dem abweicht, was voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen vereinbart hätten (sog. Fremdvergleich). In beiden Urteilen hat der beschließende Senat aber auch bestätigt, dass die Üblichkeit oder Unüblichkeit einer Vereinbarung lediglich ein als Indiz wirkendes Kriterium bei der Prüfung ist, ob eine Vereinbarung dem Fremdvergleich standhält. Im Einzelfall kann es nach dieser Rechtsprechung überzeugende betriebliche Gründe geben, gerade eine unübliche Vereinbarung abzuschließen. Der Senat hat es somit nicht ausgeschlossen, dass Vereinbarungen über die Zahlung von Überstundenvergütungen an Gesellschafter-Geschäftsführer in Einzelfällen auch dem Grunde nach einem Fremdvergleich standhalten.
3. Die Revision ist auch nicht gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen. Die Rechtsfrage, ob sich die Zahlung von Überstundenzuschlägen mit dem Aufgabenbild eines GmbH-Geschäftsführers in keinem Fall vereinbaren lässt, hat entgegen der Auffassung der Klägerin keine grundsätzliche Bedeutung. Sie ist bereits durch die Urteile in BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577 und in BFH/NV 1997, 804 geklärt (s.o. II. 2.).
Fundstellen
Haufe-Index 425447 |
BFH/NV 2000, 990 |