BFH Beschluss vom 03.02.2003 - VIII B 39/02 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Prüfungsanordnung betreffend atypisch stille Gesellschaft: Adressat ‐ teilweise Nichtigkeit - Prüfungsumfang

Leitsatz (NV)

1. Eine Prüfungsanordnung, die die einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns einer atypisch stillen Gesellschaft betrifft, ist an den Geschäftsinhaber zu richten. Davon ist auszugehen, wenn die Außenprüfung bei diesem angeordnet wird.
2. Eine atypisch stille Gesellschaft ist trotz ihrer handelsrechtlichen Vollbeendigung für die Durchführung einer Außenprüfung als fortbestehend zu behandeln.
3. Eine Prüfungsanordnung, die nach Vollbeendigung der atypisch stillen Gesellschaft den stillen Gesellschaftern nicht bekannt gegeben wurde, ist nicht nichtig; die Bekanntgabe an den Geschäftsinhaber hemmt deshalb den Ablauf der Feststellungsfrist für den Feststellungsbescheid.

Normenkette

AO 1977 §§ 122, 171 Abs. 4, § 193

Gründe

Das Beschwerdeverfahren des Klägers und Beschwerdeführers zu 4. wird eingestellt, nachdem dieser das Rechtsmittel zurückgenommen hat.

Die Beschwerde der Kläger und Beschwerdeführer zu 1. bis 3. (Kläger zu 1. bis 3.) ist nicht begründet.

Das Urteil des Finanzgerichts (FG) weicht weder von der Entscheidung des Senats vom 4. Oktober 1991 VIII B 93/90 (BFHE 165, 339, BStBl II 1992, 59) ab, noch sind die von den Klägern zu 1. bis 3. aufgeworfenen Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung.

1. Das FG geht zutreffend mit dem Beschluss des erkennenden Senats in BFHE 165, 339, BStBl II 1992, 59 davon aus, dass eine Prüfungsanordnung, die die einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns einer atypisch stillen Gesellschaft betrifft, an den Geschäftsinhaber zu richten ist. Die Ausführungen des Senats beziehen sich nicht auf den Bekanntgabeadressaten, sondern auf den Inhaltsadressaten. In diesem Sinne ist die Entscheidung auch in der Folgerechtsprechung verstanden worden (vgl. zuletzt Beschlüsse des Bundesfinanzhofs ―BFH― vom 3. Mai 2000 IV B 46/99, BFHE 191, 235, BStBl II 2000, 376, unter 2.b der Gründe, m.w.N., und vom 3. August 2000 VIII B 79/99, juris).

2. Die Rechtssache hat auch keine grundsätzliche Bedeutung.

a) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass Feststellungsverjährung eingetreten wäre, wenn die Außenprüfung den Ablauf der Feststellungsfrist für den geänderten Feststellungsbescheid 1982 gemäß § 171 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO 1977) gehemmt hätte, und dass die Außenprüfung keine hemmende Wirkung entfaltet hätte, wenn die ―bestandskräftige― Prüfungsanordnung nichtig gewesen wäre (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 25. Juni 1992 IV R 86/90, BFH/NV 1993, 457; Klein/Rüsken, Abgabenordnung, 7. Aufl., § 171 Rz. 42, m.w.N.). Die von den Klägern in diesem Zusammenhang aufgeworfene Frage, ob eine Prüfungsanordnung, die allein den stillen Gesellschaftern gegenüber unwirksam, dem Geschäftsinhaber gegenüber aber wirksam ist, den Ablauf der Feststellungsfrist hemmen kann, ist insoweit geklärt, als eine solche Prüfungsanordnung nicht persönlich auf die stillen Gesellschafter beschränkt teilweise nichtig sein kann (vgl. dazu BFH-Urteil vom 23. Oktober 1990 VIII R 55/89, BFH/NV 1991, 401); sie kann nur wegen fehlender Bekanntgabe der Prüfungsanordnung an die betroffenen stillen Gesellschafter teilweise unwirksam sein (BFH-Beschluss in BFHE 165, 339, BStBl II 1992, 59).

Da die Prüfungsanordnung allen stillen Gesellschaftern einzeln bekannt gegeben worden ist, kann die zu klärende Frage nur lauten, ob eine an den Geschäftsinhaber gerichtete und die stille Gesellschaft betreffende Prüfungsanordnung insgesamt nichtig ist.

b) Allerdings kann die Prüfungsanordnung auch auf einzelne abtrennbare Aspekte des Streitfalles beschränkt werden; dann tritt auch nur insoweit Ablaufhemmung ein (vgl. u.a. Klein/ Rüsken, a.a.O., § 171 Rz. 39, 52). Von einer in dieser Weise ―unter Ausschluss der Beziehungen des Geschäftsinhabers zu den stillen Gesellschaftern― auf die steuerlichen Verhältnisse beim Geschäftsinhaber beschränkten Außenprüfung ist aber im Streitfall nicht auszugehen. Die an den Geschäftsinhaber gerichtete Prüfungsanordnung ist allen ehemaligen stillen Gesellschaftern mit dem Hinweis bekannt gegeben worden, dass diese wegen der noch strittigen Frage notwendig sei, ob nach Vollbeendigung der Gesellschaft die stillen Gesellschafter noch rechtswirksam vertreten seien. Das kann nur so verstanden werden, dass die Prüfung auch die Verhältnisse des Geschäftsinhabers zu den stillen Gesellschaftern umfassen sollte. Damit ist die von den Klägern aufgeworfene weitere Frage, ob eine Prüfungsanordnung im Wege der ergänzenden Auslegung auf die Verhältnisse der stillen Gesellschaften erstreckt werden könne, schon nicht klärungsfähig (zur Auslegung von Prüfungsanordnungen vgl. u.a. BFH-Urteil vom 30. August 1994 IX R 42/91, BFH/NV 1995, 481, unter 5.a aa der Gründe, m.w.N.).

c) Die letztlich für die Entscheidung im Streitfall entscheidende Frage, ob eine Prüfungsanordnung, welche die an einer Personenhandelsgesellschaft bestehenden stillen Gesellschaften und deren Gesellschafter nicht benennt, nichtig ist, ist nicht mehr klärungsbedürftig.

aa) Geklärt ist, dass Inhaltsadressat einer Prüfungsanordnung ist, wer zur Duldung der Prüfung verpflichtet ist (BFH-Beschluss vom 14. März 1989 I B 50/88, BFHE 154, 365, BStBl II 1989, 590). Wird ―wie auch im Streitfall― die Außenprüfung bei einer Person angeordnet, bedeutet dies nach den Ausführungen des BFH in dieser Entscheidung, dass diese Person als Inhaltsadressat bezeichnet ist; sie soll die Prüfung dulden.

Inhaltsadressat war also im Streitfall für ihren Geschäftsbetrieb einschließlich ihrer Beziehungen zu den stillen Gesellschaftern die KG als Geschäftsinhaberin.

bb) Der BFH hat in seinem Beschluss in BFHE 165, 339, BStBl II 1992, 59 entschieden, dass eine Prüfungsanordnung, die die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung einer aufgelösten atypisch stillen Gesellschaft betrifft, an den früheren Geschäftsinhaber zu richten ist. Er hat das daraus hergeleitet, dass der frühere Geschäftsinhaber derjenige war, den zur Zeit der Existenz der atypisch stillen Gesellschaft die öffentlich-rechtliche Verpflichtung zur Buchführung traf. Offen gelassen hat der BFH lediglich, ob etwas anderes gelten kann, wenn die zu prüfenden Bücher von jemand anderem geführt wurden. Es sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass hier ein solcher Ausnahmefall vorlag.

An der Verpflichtung zur Buchführung und Aufbewahrung der Bücher ändert sich auch dann nichts, wenn die atypisch stille Gesellschaft vollbeendet ist. Der BFH hat sich ausdrücklich dagegen ausgesprochen, dass sich diese Verpflichtung mit der Liquidation der stillen Gesellschaft auf die stillen Gesellschafter verlagert (BFH-Beschluss in BFHE 191, 235, BStBl II 2000, 376, unter 2.b der Gründe, m.w.N.). Die atypisch stille Gesellschaft ist trotz ihrer handelsrechtlichen Vollbeendigung für steuerrechtliche Zwecke weiterhin als existent zu behandeln (BFH-Urteil vom 1. Oktober 1992 IV R 60/91, BFHE 169, 294, BStBl II 1993, 82, für eine vollbeendete KG). Ist ―wie im Streitfall― auch die KG vollbeendet, werden deren Verpflichtungen von ihren Liquidatoren wahrgenommen (§§ 161 Abs. 2, 146, 149 des Handelsgesetzbuchs, § 34 Abs. 1 AO 1977). Liquidatorin war im Streitfall die noch existierende Komplementär-GmbH.

3. Der Senat sieht von einer weiteren Begründung der Entscheidung ab (§ 116 Abs. 5 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung).

Fundstellen