Dipl.-Finw. (FH) Holm Geiermann
Zusammenfassung
Vielfach besteht bei den Gesellschafter-Geschäftsführern (GGF) der Wunsch – oder auch die Notwendigkeit – auch nach dem Erreichen der für die betriebliche Altersversorgung vereinbarten Altersgrenze im Unternehmen weiterzuarbeiten . Das gilt insbesondere dann, wenn das Unternehmen auf die nachfolgende Generation weitergegeben wird. Diese Ausgangssituation löst regelmäßig steuerrechtliche Probleme aus. Je nach Ausgangslage nimmt die Finanzverwaltung und auch die Rechtsprechung in der Weiterbeschäftigung des GGF bei gleichzeitiger Zahlung der vereinbarten Pension und eines Gehaltes für die aktive Tätigkeit eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung und damit eine verdeckte Gewinnausschüttng (vGA) an, wenn die Pension nicht auf das Aktivgehalt angerechnet wird.
Die Weiterbeschäftigung des GGF bei gleichzeitigem Bezug von Aktivbezügen berührt Fragen der vGA, vgl. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG. Die Finanzverwaltung hat ihre Rechtsauffassung zu den steuerlichen Folgen einer Pensionszahlung bei Weiterbeschäftigung des Geschäftsführers mit Schreiben v. 30.8.2024 punktuell angepasst und reagiert damit auf Rechtsprechung des BFH.
1 Versorgung mit Erreichen Altersgrenze und Ausscheiden aus dem Dienst
Ist in der Pensionszusage vereinbart, dass der Versorgungsfall erst mit dem Erreichen einer Altersgrenze und dem Ausscheiden des Berechtigten aus dem Dienst der Gesellschaft eintritt, besteht zivilrechtlich kein Anspruch auf eine Pensionszahlung so lange der GGF nicht aus dem Dienst der Gesellschaft ausgeschieden ist. Soweit die Pension geleistet wird, ohne dass der Gesellschafter aus seinem bisherigen Dienstverhältnis ausgeschieden ist, führt die Zahlung der Pension mangels Fälligkeit zu einer vGA.
2 Versorgung nur mit Erreichen einer Altersgrenze
Aus steuerrechtlicher Sicht wird es nicht beanstandet, wenn die Pension nach den Regeln der Pensionszusage nicht vom Ausscheiden des GGF aus dem Betrieb oder der Beendigung des Dienstverhältnisses abhängig ist. Hierdurch verliert die Versorgung nicht den Charakter einer betrieblichen Altersversorgung. Auch ist die Versorgungszusage nicht von vornherein als unüblich anzusehen. Sollte ein GGF jedoch im Rahmen einer solchen Vereinbarung nach Eintritt des Versorgungsfalls weiterbeschäftigt werden, würde ein gedachter ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einer Kapitalgesellschaft verlangen, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung angerechnet wird. Wird bei Weiterbeschäftigung des GGF nach Eintritt des Versorgungsfalls die Pension nicht auf das Aktivgehalt angerechnet, setzt die Weiterbeschäftigung den neuen Grund für die im Gesellschaftsverhältnis liegende Veranlassung der auf die Zusage zurückzuführende Rentenzahlung. In diesem Fall stellt die neben dem laufenden Gehalt gezahlte Rente keine vGA dar, soweit die Gehaltszahlung die Differenz zwischen der Versorgungszahlung und den letzten Aktivbezügen nicht überschreitet..
Unter Berücksichtigung der Auffassung der Finanzverwaltung und der früheren Rechtsprechung des BFH kommt es bei diesen Fällen nach R 6a Abs. 22 EStR 2012 zu einer auszahlungsbedingten gewinnerhöhenden Auflösung der Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz. Die laufenden Pensionszahlungen führen zu Betriebsausgaben. Damit kommt es auf der Ebene der Gesellschaft nur in Höhe des Saldos beider Größen zur einer Vermögensminderung und damit zu einer vGA. Mittlerweile vertritt der BFH die m. E. abzulehnende Rechtsauffassung nach der bei dieser Rechtslage unter Hinweis auf eine geschäftsfallbezogene Betrachtungsweise in Höhe der vollen Rentenzahlung eine vGA anzunehmen ist.
3 Gestaltungsoptionen
3.1 Aufgeschobener Pensionseintritt
Der BFH vertritt die Rechtsauffassung, dass es unter dem Gesichtspunkt einer möglichen gesellschaftsrechtlichen Veranlassung unproblematisch ist, wenn der vereinbarte Eintritt der Versorgungsfälligkeit ggf. unter Vereinbarung eines nach versicherungsmathematischen Maßstäben berechneten Barwertausgleichs aufgeschoben wird, bis der GGF endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet. Der Hinweis des BFH auf die Möglichkeit eines Barwertausgleichs ist nicht ganz unproblematisch, weil er im Zweifel eine...