Tonnagebesteuerung / 3.2.2 Besteuerung des Unterschiedsbetrags

Erheblich komplexer als die Besteuerung des laufenden Gewinns nach der Tonnage stellt sich die steuerliche Behandlung des Unterschiedsbetrags dar. Auch wenn, wie oben dargestellt, dieser Unterschiedsbetrag bei Anwendung der aktuellen Rechtslage keine so erhebliche Bedeutung mehr hat, soll dennoch das Problem dargestellt werden, da die alte Rechtslage immer noch für Unsicherheiten und Streitigkeiten sorgt. Zudem sind gerade im Bereich der steuerlichen Behandlung des Unterschiedsbetrags einige Fragen weiterhin ungeklärt.^[1]

Der Unterschiedsbetrag resultiert aus dem Unterschied zwischen Buch- und Teilwert der Wirtschaftsgüter bei Übergang zur Gewinnermittlung nach § 5a EStG. Zur Ermittlung des Teilwerts, der der Ermittlung des Unterschiedsbetrags dient, finden die allgemeinen Kriterien Anwendung.^[2] Hierbei erstreckt sich der Anwendungsbereich auf alle Wirtschaftsgüter, die unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen^[3] im internationalen Verkehr dienen.^[4] Im Regelfall werden solche jedoch aus dem Schiff stammen oder aus einem Darlehen in Fremdwährung^[5] oder stillen Beteiligungen.^[6] Aus nicht bilanzierten immateriellen Wirtschaftsgütern kann sich kein Unterschiedsbetrag ergeben.^[7]

Nach § 5a Abs. 4 Satz 1 EStG ist zum Übergangszeitpunkt ein Verzeichnis zu erstellen,^[8] in dem die Wirtschaftsgüter sowie die auf sie entfallenden Unterschiedsbeträge genannt werden.^[9] Der Unterschiedsbetrag ist dann einmalig gesondert bzw. gesondert und einheitlich festzustellen.^[10] Spätere Veränderungen des Unterschiedsbetrags führen nicht zum Erlass eines neuen Bescheids oder zur Änderung des ursprünglichen Bescheids. Der Unterschiedsbetrag ist stattdessen lediglich in dem Verzeichnis fortzuschreiben, wenn Veränderungen hinsichtlich des Betrags erfolgen oder der Steuerpflichtige neue Wirts...