Zusammenfassung
Wenn ein Freiberufler seine Praxis verkauft oder aufgibt und dabei einen Gewinn erzielt, wird er anders als im Normalfall besteuert. Gewinne aus der Veräußerung oder Aufgabe einer freiberuflichen Praxis gehören nach § 18 Abs. 3 EStG zwar zu den Einkünften aus selbstständiger Arbeit, werden aber in ganz besonderer Weise steuerlich privilegiert.
Auf Antrag wird gem. § 16 Abs. 4 EStG bei Vorliegen der dort genannten Voraussetzungen ein Steuerfreibetrag bis maximal 45.000 EUR gewährt, der steuerpflichtige Teil des Veräußerungsgewinns wird nach der sog. Fünftel-Regelung des § 34 Abs. 1 EStG progressionsbegünstigt oder nach § 34 Abs. 3 EStG u. U. bis maximal 5 Mio. EUR auf Antrag mit einem ermäßigten Steuersatz von 56 % des durchschnittlichen Steuersatzes, mindestens jedoch mit 14 %, besteuert (Tarifermäßigung). Die Steuervorteile werden einem Freiberufler aber nur gewährt, wenn er sich an ganz bestimmte Vorgaben hält. Jeder Freiberufler sollte daher vorher wissen, worauf es zur Erlangung der Steuerprivilegien ankommt.
1 Veräußerungsprivilegien im Überblick
Wird bei einer Praxisveräußerung ein Verlust erzielt, wird dieser mit anderen Einkünften im Rahmen des Verlustausgleichs verrechnet. Normalerweise ergibt sich jedoch aus dem Verkauf einer freiberuflichen Praxis ein Gewinn, weil freiberufliche Praxen i. d. R. einen erheblichen Wert haben. Ein durch die Vollrealisierung der stillen Reserven realisierter Veräußerungsgewinn zählt zu den steuerpflichtigen Einkünften aus selbstständiger Arbeit. Da es sich um außerordentliche Einkünfte handelt, gibt es dafür als "Härteausgleich" für die punktuelle Besteuerung der teilweise über einen längeren Zeitraum entstandenen stillen Reserven tarifliche Begünstigungen, die z. T. nur auf Antrag gewährt werden. Die Tarifermäßigung bezieht sich nach dem Regelungsgegenstand aber nur auf einen Gewinn (positive Einkünfte). Ein Veräußerungsverlust, der progressionsbedingte Steuermehrbelastungen nicht auslösen kann, ist – jedenfalls soweit nicht in demselben Veranlagungszeitraum auch ein Veräußerungsgewinn als (weitere) außerordentliche Einkunft erzielt wurde – für den Regelungsbereich einer Tarifermäßigung nicht relevant.
1.1 Freibetrag von maximal 45.000 EUR
1.1.1 Voraussetzungen
Der steuerliche Freibetrag von maximal 45.000 EUR steht nicht jedem Freiberufler zu, der seine Praxis veräußert, da er an das Alter und den Gesundheitszustand des Freiberuflers, also an personenbezogene Voraussetzungen, geknüpft ist, und außerdem nicht mehrfach gewährt werden kann:
- Den Freibetrag erhält nach § 18 Abs. 3 i. V. m. § 16 Abs. 4 Satz 1 EStG auf Antrag nur, wer mindestens 55 Jahre alt oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist.
- Den Freibetrag gibt es nach § 16 Abs. 4 Satz 2 EStG nur einmal im Leben. Freibeträge, die vor dem 1.1.1996 in Anspruch genommen wurden, werden nicht angerechnet.
- Übersteigt der Veräußerungs-/Aufgabegewinn 136.000 EUR, wird der Freibetrag gem. § 16 Abs. 4 Satz 3 EStG um den übersteigenden Betrag gekürzt. Ab 181.000 EUR Veräußerungs- oder Aufgabegewinn gibt es keinen Freibetrag mehr.
Die Freibetragsregelung ist darauf gerichtet, Einkünfte, die der finanziellen Absicherung eines Steuerpflichtigen im Alter oder bei Berufsunfähigkeit dienen können und dabei eine bestimmte Grenze nicht übersteigen, zum Ausgleich sozialer Härten in begrenzter Höhe steuerfrei zu stellen.
Der Freibetrag kann von natürlichen Personen beansprucht werden für die Veräußerung/Aufgabe der ganzen Praxis, einer Teilpraxis oder eines Mitunternehmeranteils an einer Praxis. § 16 Abs. 4 EStG gewährt den Freibetrag nicht als sachliche, sondern als persönliche Steuerbefreiung, die an das Alter bzw. die Berufsunfähigkeit der natürlichen Person als Unternehmer bzw. Mitunternehmer anknüpft. Dem einzelnen Mitunternehmer ist bei Veräußerung eines Mitunternehmeranteils an einer freiberuflichen Praxis der volle Freibetrag zu gewähren, wenn in seiner Person die Voraussetzungen vorliegen.
Wird in einem Gewinnfeststellungsbescheid als Grundlagenbescheid ein Veräußerungsgewinn festgestellt, so sind dessen Höhe und Zurechnung für das Folgeverfahren bindend. Über die persönlichen Voraussetzungen eines Freibetrags ist im Einkommensteuerverfahren der einzelnen Mitunternehmer zu entscheiden.
Keine Verrechnung des steuerbefreiten Veräußerungsgewinns mit laufenden Verlusten
Der steuerfreie Teil eines Veräußerungsgewinns wird durch laufende Verluste aus anderen Einkunftsquellen nicht aufgezehrt.
Ergibt sich z. B. bei den Einkünften aus freiberuflicher Tätigkeit neben einem laufenden ausgleichsfähigen Verlust i. H. v. 45.000 EUR ein steuerbegünstigter Veräußerungsgewinn i. H. v. ebenfalls 45.000 EUR, und sind daneben z. B....