Rn. 52
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
Die Bilanzierung von Factoring-Verhältnissen im Normengefüge der IFRS fällt unter den Anwendungsbereich von IFRS 9, der den aus Sicht des Factoring-Kunden maßgebenden Abgang eines finanziellen Vermögenswerts kumulativ an bestimmte rechtliche und wirtschaftliche Bedingungen knüpft.
Rn. 53
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
Nach den rechtlichen Mindestvoraussetzungen gemäß IFRS 9.3.2.4 kommt die Ausbuchung einer Forderung beim Factoring-Kunden grds. erst zu dem Zeitpunkt in Betracht, in dem dieser seine vertraglichen Rechte gegenüber dem Schuldner mit Wirksamkeit nach außen auf den Factor überträgt, und zwar entweder durch
- offene Forderungsabtretung, bei der der Schuldner angewiesen wird, nur noch an den Factor zu zahlen, oder
- dem Schuldner nicht angezeigte stille Abtretung, die der Factor spätestens bei Vertragsverletzung des Factoring-Kunden in eine offene Abtretung wandeln kann (vgl. Haufe IFRS-Komm. (2018), § 28, Rn. 106; IDW RS HFA 9 (2016), Rn. 120).
Rn. 54
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
In Bezug auf die ökonomischen Abgangsvoraussetzungen für Forderungen folgt IFRS 9.3.2.6 einem Risiko-Chancen-Konzept (risk and reward approach). Danach ist der Übergang (nahezu) aller wesentlichen mit dem Eigentum an einem finanziellen Vermögenswert verbundenen Risiken und Chancen (beim Factoring somit das Bonitäts- bzw. Ausfallrisiko) für die bilanzielle Zuordnung zum Factor oder zum Factoring-Kunden maßgebend.
Rn. 55
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
Im Falle des echten Factoring geht das Ausfallrisiko durch den Verkauf und die Abtretung endgültig auf den Factor über. Korrespondierend mit dem nationalen Bilanzrecht sind daher die übertragenen Forderungen aus LuL beim Factoring-Kunden nach IFRS 9.3.2.6(a) zwingend auszubuchen.
Rn. 56
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
Verbleibt dagegen das volle Ausfallrisiko beim Factoring-Kunden, liegt also unechtes Factoring vor, ist die Forderung unverändert beim Factoring-Kunden zu bilanzieren, da sie lediglich rechtlich, nicht aber in wirtschaftlicher Hinsicht auf den Factor übertragen worden ist. Die vom Factor geleistete Bevorschussung der Forderung ist demzufolge nicht gegen die (abgehende) Kundenforderung zu buchen, sondern wie ein empfangenes Darlehen oder eine erhaltene Anzahlung zu passivieren (vgl. IFRS 9.3.2.6(b) i. V. m. IFRS 9.3.2.15). Dieser Fall liegt insbesondere dann vor, wenn und soweit der Factor ein bonitätsabhängiges Rückübertragungsrecht besitzt, zumal in diesem Fall der Factoring-Kunde die Risiken über die abgetretenen Forderungen nicht verloren hat (vgl. so auch bereits in Bezug auf die Altregelung(en) des IAS 39 IFRS-HB (2012), Rn. 2553).
Rn. 57
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
Wird eine Teilung des Ausfallrisikos vereinbart, bei der sich der Factoring-Kunde verpflichtet, im Fall der Nichtzahlung durch den Abnehmer bis zu einer bestimmten Höhe den Forderungsverlust zu übernehmen, während ein übersteigender Teil vom Factor selbst getragen wird, so ist gemäß IFRS 9.3.2.6(c) für die Frage des Forderungsabgangs maßgebend, ob die Verfügungsmacht (control) über den finanziellen Vermögenswert endgültig auf den Factor übergegangen ist. Wurde die Verfügungsmacht auf den Factor übertragen, so hat der Factoring-Kunde die abgetretene Forderung auszubuchen. Zugleich ist die entstehende Garantieverpflichtung gegenüber dem Factor gemäß IFRS 9.3.2.6(c)(i) i. V. m. IFRS 9.3.2.11 mit ihrem beizulegenden Zeitwert als Verbindlichkeit zu berücksichtigen. Hat der Factoring-Kunde dagegen die Verfügungsmacht behalten, ist die Forderung nach Maßgabe seines fortbestehenden max. Ausfallrisikos (continuing involvement) weiter bei ihm zu bilanzieren (vgl. IFRS 9.3.2.6.(c)(ii); des Weiteren Kuhn/Hachmeister (2015), Teil D, Rn. 60, 106ff.). Der darüber hinausgehend seitens des Factors vereinnahmte Betrag ist wie beim unechten Factoring als Verpflichtung anzusetzen. Auch in diesem Fall ist nach IFRS 9.3.2.17 zusätzlich die Garantieverpflichtung aus der Vereinbarung mit ihrem beizulegenden Zeitwert anzusetzen.
Rn. 58
Stand: EL 28 – ET: 05/2019
Im Falle des Inhouse-Factoring erhält der Factoring-Kunde für die weiter bei ihm geführte Verwaltung und Abwicklung der Debitorenbuchhaltung sowie des Mahn- und Inkassowesens eine Gebühr vom Factor. Sofern diese Gebühr die erwarteten Verwaltungs- und Abwicklungskosten des Factoring-Kunden unterschreitet, hat dieser im Zuge der Ausbuchung der Leistungsforderung nach IFRS 9.3.2.10 eine Verbindlichkeit (servicing liability) zu deren beizulegendem Zeitwert zu erfassen. Übersteigt die Gebühr umgekehrt die erwarteten Verwaltungs- und Abwicklungskosten der zu erbringenden Leistung, ist der übersteigende Betrag nach IFRS 9.3.2.10 als Anspruch (servicing asset) zu aktivieren (vgl. IFRS-Komm. (2018), IFRS 9, Rn. 139; zudem das noch auf IAS 39 basierende Beispiel im IFRS-HB (2012), Rn. 2554).