Prof. Dr. Norbert Herzig, Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach
Rn. 124
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
§ 246 Abs. 2 Satz 2 ordnet handelsrechtlich verpflichtend die Verrechnung von Altersversorgungsverpflichtungen mit VG an, die dem Zugriff aller übrigen Gläubiger entzogen sind und ausschließlich der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen oder vergleichbaren langfristig fälligen Verpflichtungen dienen (sog. Planvermögen). Danach zu verrechnende VG sind gemäß § 253 Abs. 1 Satz 4 mit dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten. Übersteigt dieser den für die Schulden auszuweisenden Betrag, ist der übersteigende Betrag unter einem gesonderten Posten als "[A]ktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung" auszuweisen (vgl. § 246 Abs. 2 Satz 3 i. V. m. § 266 Abs. 2 E.). Die Verrechnung erfolgt vor dem Hintergrund, dass weder die aus den Verpflichtungen resultierenden Schulden für das UN eine wirtschaftliche Belastung darstellen (vgl. BR-Drs. 344/08, S. 104), noch Wertzuwächse der gebundenen VG eine wirtschaftliche Entlastung bewirken, soweit der beizulegende Zeitwert der VG den Betrag der Schulden erreicht. Mit der Regelung sollten zudem (AN-schützende) Anreize geschaffen werden, VG zur Abdeckung der betreffenden Verpflichtungen dem Zugriff anderer Gläubiger zu entziehen (vgl. Ernst, S:R 2009, S. 130). Zur Verrechnung gelangen insbesondere auch Ansprüche aus Rückdeckungsversicherungen mit Rückstellungen für Pensionsverpflichtungen. Die durch den Zeitwertansatz des Planvermögens handelsrechtlich zur Berücksichtigung kommenden unrealisierten Gewinne sind nach Maßgabe des § 268 Abs. 8 Satz 3 ausschüttungsgesperrt. VG, die die Voraussetzungen des § 246 Abs. 2 Satz 2 infolge von "Entwidmung" nicht mehr erfüllen, sind zu fortgeführten AK wieder in die Bilanz aufzunehmen (vgl. BT-Drs. 16/12407, S. 85).
Rn. 125
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
Steuerlich wird mit § 5 Abs. 1a Satz 1 EStG explizit am Saldierungsverbot festgehalten. Zugleich scheitert die Übernahme des Wertansatzes (handelsrechtlich) zu saldierender VG zum beizulegenden Zeitwert am steuerlichen Bewertungsvorbehalt des § 5 Abs. 6 EStG. Steuerliche Bewertungsobergrenze für das gebundene Vermögen sind weiterhin die fortgeführten AHK i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 1, 2 EStG. Damit verbleibt es steuerlich im Falle rückdeckungsgesicherter Pensionsrückstellungen bei der Besteuerung einer fiktiven Leistungsfähigkeit, wenn die Passivierung von Pensionsrückstellungen wegen Eingreifens des Nachholverbots des § 6a Abs. 4 EStG versagt wird, Ansprüche aus Rückdeckungsversicherungen entsprechend der BFH-Auffassung (vgl. BFH, Urteil vom 13.02.2008, I R 44/07, BStBl. II 2008, S. 673; kritisch Hoffmann, GmbHR 2008, S. 774 (776f.); Lieb, BB 2008, S. 1390) gleichwohl zu aktivieren sind.
Rn. 126–130
Stand: EL 37 – ET: 09/2022
vorläufig frei