I. Der Management Approach als grundlegendes Prinzip
Tz. 8
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Im Unterschied zu anderen Grundsätzen der IFRS-Rechnungslegung, wie zB den Primärgrundsätzen der Relevanz und glaubwürdigen Darstellung oder den Sekundärgrundsätzen der Vergleichbarkeit, Nachprüfbarkeit, Zeitnähe und Verständlichkeit, die im Conceptual Framework explizit genannt und definiert sind, ist der Management Approach in vielen IFRS als grundlegendes Prinzip verankert, wird aber im Conceptual Framework nicht erwähnt. Auch der Hinweis im alten Framework (1989), dass "published financial statements are based on the information used by management" (F.11), wurde bei der Überarbeitung des Frameworks nicht mit in das neue Conceptual Framework übernommen. Der Management Approach ist insofern ein implizites Prinzip, das sukzessive in einzelnen IFRS Einzug gehalten und bei der Entwicklung neuer oder der Überarbeitung bestehender Verlautbarungen stetig an Bedeutung gewonnen hat. Er weist dadurch verschiedene Facetten auf und ist mangels einer offiziellen Definition schwer greifbar.
Tz. 9
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Obgleich einzelne Aspekte des Management Approach seit jeher Anwendung finden (zB der Rückgriff auf die Kostenrechnung zur Ermittlung der Herstellungskosten für die Bestandsbewertung), begann die Diskussion und bewusste Verfolgung des Prinzips erst in den 1990er Jahren. Sie hat ihren Ursprung in den USA und stand dort im Zusammenhang mit dem Bestreben, die Entscheidungsnützlichkeit der Finanzberichterstattung für die Adressaten, vor allem für Investoren, zu verbessern (vgl. Merschdorf 2012, S. 21ff.). Das American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) setzte dazu 1991 das Special Committee on Financial Reporting ein (sog. Jenkins Committee). Die Arbeitsgruppe führte eine umfassende Befragung von Finanzanalysten durch, um deren Informationsbedürfnisse zu erheben. Die Ergebnisse des Jenkins Committee wurden 1994 in einem Bericht mit dem Titel "Improving Business Reporting – A Customer Focus" veröffentlicht (vgl. AICPA 1994; Berndlmaier/Klein, DB 1997). Darin fordert die Arbeitsgruppe, die traditionelle Finanzberichterstattung um nichtfinanzielle und zukunftsorientierte Informationen zu erweitern und führt dazu den Begriff des Business Reporting ein. Eine zentrale Empfehlung des Berichts lautete, in der externen Rechnungslegung stärker auf "high-level operating data and performance measurement that management uses to manage the business" (AICPA 1994) zurückzugreifen. Auch wenn das Jenkins Committee diesen Ansatz nicht als Management Approach bezeichnete, kommt darin dennoch dessen Kerngedanke zum Ausdruck. Extern berichtete Informationen sollen stärker mit den intern an die Unternehmensleitung zur Steuerung des Unternehmens berichteten Informationen verknüpft werden.
Tz. 10
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Eine ähnliche Schlussfolgerung zog die SEC aus einer Analyse zur Berichtspraxis in der Management Discussion and Analysis (MD&A), dem amerikanischen Pendant zum Lagebericht. In dem 1989 veröffentlichten Interpretative Release No. 33–6835 fordert die SEC mehr prognoseorientierte Informationen in der MD&A. Erstmals wird hervorgehoben, dass in der MD&A die Sicht der Unternehmensleitung darzustellen ist ("through the eyes of management"). Es sollen mithin die Einschätzung und Beurteilung der Unternehmensleitung zu bedeutsamen Trends und Sachverhalten im Vordergrund stehen. Damit wird eine eigentlich selbstverständliche Perspektive gefordert, denn die MD&A ist durch die Unternehmensleitung zu erstellen. Eine Verknüpfung der Berichtsinhalte in der MD&A an intern zur Unternehmenssteuerung verwendete Informationen sieht das Interpretative Release hingegen nicht vor.
Tz. 11
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Das FASB griff die Empfehlungen des Jenkins Committee bei der Überarbeitung der Regelungen zur Segmentberichterstattung auf und veröffentlichte 1997 SFAS 131 "Disclosures about Segments of an Enterprise and Related Information". Der Standard folgt dem Management Approach, indem sowohl bei der Abgrenzung der Segmente als auch bei den offenzulegenden Segmentinformationen auf interne Strukturen und Daten zurückgegriffen wird. Das FASB erläutert hierzu: "The method the Board chose for determining what information to report is referred to as the management approach. The management approach is based on the way that management organizes the segments within the enterprise for making operating decisions and assessing performance" (SFAS 131.4).
Tz. 12
Stand: EL 37 – ET: 2/2019
Obgleich der amerikanische Standardsetter und das damalige IASC zunächst das Ziel verfolgten, einen gemeinsamen Standard zur Segmentberichterstattung zu entwickeln, konnten sie sich letztlich nicht auf ein Konzept einigen (vgl. Haller/Park, krp-Sonderheft 1999). Das IASC veröffentlichte daraufhin mit IAS 14 einen eigenen Standard zur Segmentberichterstattung; erst 2006 übernahm sein Nachfolger, der IASB, im Rahmen des short-term convergence Projektes SFAS 131 fast wörtlich als IFRS 8 (vgl. Kajüter/Barth, BB 2007). Empirische ...