Prof. Dr. Dr. h.c. Jörg Baetge, Dr. Tobias Brembt
Tz. 152
Stand: EL 31 - ET: 3/2017
Bei Werkverträgen schuldet der Verkäufer das vereinbarte Arbeitsziel und die Preisgefahr geht dementsprechend bei der Abnahme des Werkes durch den Käufer auf diesen über (§§ 631 Abs. 1, 644 Abs. 1 BGB). In einem Abschluss nach HGB sind Umsatzerlöse aus Werkverträgen beim Verkäufer daher erst mit der Abnahme des Werkes durch den Käufer zu realisieren. Dieses Vorgehen wird als completed-contract-Methode bezeichnet (vgl. Krawitz, DStR 1997, S. 888; Baetge/Kirsch/Thiele 2011, S. 361). Nach IFRS für KMU ist hingegen geregelt, dass Umsatzerlöse aus Werkverträgen anteilig anhand des Fertigstellungsgrads – mindestens aber in Höhe der bisher angefallenen Auftragskosten – zu realisieren sind. Dieses Vorgehen wird als percentage of completion-Methode bezeichnet (Sec. 23.17 und 21–27; vgl. auch Brune, in: Bruns/Eierle et al. (Hrsg.), IFRS for SMEs, Abschn. 23, Tz. 51 und 73). Da die im HGB-Abschluss anzuwendende Methode der Erlösrealisierung nach IFRS für KMU nicht zulässig ist und zu einer von den Regeln des IFRS für KMU abweichenden Darstellung der wirtschaftlichen Lage führt, wenn Werkverträge über den Bilanzstichtag noch nicht abgeschlossen sind, kann mit einem HGB-Abschluss bei der Bilanzierung von Werkverträgen den diesbezüglichen Regeln des IFRS für KMU nicht entsprochen werden (vgl. Kirsch, PiR 2010, S. 4; aA Haaker/Hoffmann, PiR 2010, S. 52). Dies gilt auch, wenn für die Abwicklung von Werkverträge in einem Unternehmen weniger als ein Jahr benötigt wird, denn es ist davon auszugehen, dass ein Teil der Werkverträge über den Bilanzstichtag abgewickelt wird und sich damit abweichende Darstellungen nach HGB und IFRS für KMU ergeben.
Tz. 153
Stand: EL 31 - ET: 3/2017
Im Unterschied zu Werkverträgen wird bei Dienstverträgen zivilrechtlich nur die Tätigkeit als solche geschuldet (§ 611 Abs. 1 BGB). Daher sind bei Dienstverträgen, die den Rahmen für mehrere Teilleistungen bilden, in einem HGB-Abschluss Umsatzerlöse für jede erbrachte Teilleistung zu realisieren. Dies entspricht weitgehend der nach IFRS für KMU für Dienstverträge anzuwendenden percentage of completion-Methode (vgl. Unkelbach 2009, S. 109). Bezieht sich ein Dienstvertrag hingegen auf eine einmalig zu erbringende Leistung, ist (wie bei Werkverträgen) im HGB-Abschluss die completed-contract-Methode anzuwenden, während davon abweichend in einem Abschluss nach IFRS für KMU die percentage of completion-Methode anzuwenden wäre.
Tz. 154–155
Stand: EL 31 - ET: 3/2017
(einstweilen frei)