I. Voraussetzungen für den Abzug
1. Aufwendungen
a) Aufwendungsbegriff
Rz. 18
Stand: EL 141 – ET: 03/2025
Aufwendungen werden zu WK, wenn und soweit sie durch den Beruf veranlasst sind. Sie entstehen, wenn ein Wert aus dem Vermögen des Stpfl/ArbN abfließt (Vermögensminderung). Aufwendungen sind in engerem Sinn zunächst Ausgaben in Geld. Sie entstehen aber auch, wenn der ArbN vom ArbG > Sachbezüge erhalten hat, die als Teil des Arbeitslohns besteuert werden und die er aus beruflicher Veranlassung aufwendet; > R 9.1 Abs 4 Satz 2 LStR ist Ausdruck eines allgemeinen Grundsatzes.
Beispiel:
Dem ArbN steht ein betrieblicher PKW auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte – unentgeltlich – zur Verfügung. Der Wert des Sachbezugs "PKW-Nutzung" ist Teil des dem LSt-Abzug unterliegenden Arbeitslohns (> Kraftfahrzeuggestellung Rz 30 ff); der Einsatz des Sachbezugs für die Fahrten führt zu – beschränkt – abziehbaren WK (> Entfernungspauschale).
Rz. 18/1
Stand: EL 141 – ET: 03/2025
Zu den Aufwendungen gehören aber auch andere tatsächliche Vermögensminderungen wie die > Absetzung für Abnutzung und für Substanzverringerung und erhöhte Abnutzungen (vgl § 9 Abs 1 Satz 3 Nr 6 und 7 EStG); auch sie mindern wie Ausgaben die steuerliche Leistungsfähigkeit des ArbN, wenn auch zeitlich auf mehrere VZ verteilt. Bei einer das > Nettoprinzip beachtenden Auslegung (> Rechtsquellen des Lohnsteuerrechts Rz 9) ergibt sich, dass Aufwendungen alle Güter in Geldeswert sind, die bei dem ArbN im Rahmen seiner Überschusseinkünfte (vgl § 2 Abs 1 Satz 1 Nr 4–7 EStG) abfließen und somit das Vermögen mindern (BFH 156, 95 = BStBl 1989 II, 382). Das gilt letztendlich auch für einen Schaden, der durch die Zerstörung privater Wirtschaftsgüter bei beruflicher Veranlassung eintritt (vgl BFH/NV 2013, 1922 mwN).
Rz. 18/2
Stand: EL 141 – ET: 03/2025
Stellungnahme: Die uE zutreffende Bestimmung des Aufwendungsbegriffs anhand einer Minderung des Vermögens entfernt sich allerdings von dem objektiven > Nettoprinzip Rz 2, das der BFH als Maßstab der Einkunftsermittlung in den Vordergrund seiner Betrachtungen rückt. Das Nettoprinzip bemisst die steuerliche Leistungsfähigkeit nach dem, was dem Stpfl von seinen > Einnahmen verbleibt, nachdem die für den Beruf aufgewandten Teile dieser Einnahmen abgezogen worden sind. Für diesen Saldo steht aber der Geldfluss im Vordergrund und Vermögenseinbußen, zB aus dem Verlust eines in Brand gesetzten privaten PKW (vgl BFH 135, 479 = BStBl 1982 II, 442), mindern die Einnahmen erst dann, wenn der Stpfl Geld aufwendet, um sich ein Ersatzfahrzeug zu beschaffen (so wird es übrigens bei § 33 EStG vorausgesetzt; > Außergewöhnliche Belastungen Rz 16). Es bleibt abzuwarten, ob der BFH diesen Gesichtspunkt aufgreift oder – wie bisher – seiner Rechtsprechung einen durch Erweiterungen modifizierten Begriff des Nettoprinzips zugrunde legt (> Rz 42 ff). Zu Grenzen > Rz 20.
Rz. 19
Stand: EL 114 – ET: 12/2017
Ein Abzug als WK setzt voraus, dass der ArbN die Kosten selbst getragen hat; nur dann ist er mit Aufwendungen belastet (GrS 1/89, BFH 160, 466 = BStBl 1990 II, 830; BFH 230, 542 = BStBl 2011 II, 288). Das schließt Aufwendungen ein, die der ArbN ganz oder teilweise mit geschenkten, ererbten, von den Eltern als Unterhalt gezahlten oder darlehensweise überlassenen Mitteln tätigt. Woher die Mittel stammen, ist grundsätzlich ohne Bedeutung (BFH 149, 572 = BStBl 1987 II, 623; BFH 193, 112 = BStBl 2001 II, 785). Entscheidend ist, dass sie das Vermögen des ArbN mindern; die Minderung der zu besteuernden Einnahmen ist nicht entscheidend. Zur wirtschaftlichen Übernahme der Aufwendungen durch Dritte > Rz 23 ff. Eine Ausnahme gilt, wenn der ArbN die für die Aufwendungen bestimmten Mittel steuerfrei von dritter Seite erhalten hat, wie zB Leistungen nach dem SGB II oder III; zu Einzelheiten > Rz 70 ff.
Rz. 20
Stand: EL 114 – ET: 12/2017
Kein Aufwand in Geld oder Geldeswert sind ersparte oder fiktive Ausgaben (BFH 137, 564 = BStBl 1983 II, 467 mwN); sie mindern nicht das Vermögen (> Rz 18 ff). So erwachsen dem ArbN keine abziehbaren Aufwendungen, wenn er Fahrtkosten erspart, weil er im Nahbereich um seine > Erste Tätigkeitsstätte seiner Berufsarbeit zu Fuß nachgeht. Einen (fiktiven) WK-Abzug zieht BFH/NV 2011, 976 ausnahmsweise in Betracht, wenn der ArbG steuerpflichtige Leistungen erbringt, die dem ArbN Aufwendungen ersparen (zum Grundsatz > Rz 18); zum Einfluss eines fiktiven WK-Abzugs auf den > Arbeitslohn vgl Bergkemper, DB-Beilage 2/2011 S 26. Auch aus dem Einsatz der eigenen Arbeitskraft erwächst kein Aufwand (BFH 145, 43 = BStBl 1986 II, 142; BFH 173, 38 = BStBl 1994 II, 235). Repariert zB ein ArbN sein > Arbeitsmittel selbst, kann er keinen fiktiven Stundenlohn für seine Arbeitsleistung als WK ansetzen. Ebenso führt der beruflich motivierte Verzicht auf Urlaub nicht zu WK (EFG 2001, 886). Auch den Verzicht auf Teile der Einnahmen kann man nicht als WK abziehen (vgl OFD Münster vom 24.08.2010, DB 2010, 2025, unter Hinweis auf BFH 132, 38 = BStBl 1981 II, 160 und EFG 2009, 1012 zur Umwandlung eines Gehaltsteils...