Grenzpendler

Zusammenfassung

Begriff

Grenzpendler sind ausländische Arbeitnehmer, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, aber ihr wesentliches Einkommen in Deutschland erzielen. Grenzpendler fallen auf Antrag unter die unbeschränkte Steuerpflicht (= fiktive unbeschränkte Steuerpflicht). Soweit sie inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG beziehen, sind sie den inländischen Staatsangehörigen hinsichtlich der Einkommensbesteuerung in vollem Umfang gleichgestellt. Die Besteuerung der Welteinkünfte ist ausgeschlossen. Von dem Begriff "Grenzpendler" zu unterscheiden ist die "Grenzgängereigenschaft", die ihre Rechtsgrundlage in Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) hat und der Vermeidung der Doppelbesteuerung der im Inland erzielten Arbeitseinkünfte dient. Die folgenden Ausführungen sind deshalb ohne Bedeutung, wenn ein Grenzpendler gleichzeitig die Grenzgängereigenschaft eines DBA erfüllt.

Bei der Begrifflichkeit des Grenzpendlers handelt es sich um eine steuerrechtliche Definition, die sowohl in der Sozialversicherung als auch im Arbeitsrecht nicht existiert. Sozialversicherungs- sowie arbeitsrechtlich entspricht ein Grenzpendler dem Begriff des Grenzgängers.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Lohnsteuer: Die gesetzlichen Regelungen finden sich in §§ 1 Abs. 3, 1a EStG; zuletzt geändert durch das Zollkodexanpassungsgesetz v. 22.12.2014, BStBl 2015 I S. 58. Verwaltungsanweisungen zur Grenzpendlereigenschaft enthält R 1a EStR. Die Ländergruppeneinteilung ergibt sich für Zeiträume 1.1.2024 aus dem BMF-Schreiben v. 18.12.2023, IV D 5 - S 2285/19/10001 :004, BStBl 2023 I S. 2236. Die Besonderheiten bei der stufenweisen Einführung des ELStAM-Verfahrens für beschränkt steuerpflichtige ausländische Arbeitnehmer regelt das BMF-Schreiben v. 7.11.2019, IV C 5 – S 2363/19/100017 :001, BStBl 2019 I S. 1087.

Sozialversicherung: Für die Sozialversicherung gelten innerhalb der EU bzw. für EWR-Staaten die Sonderregelungen der Verordnung (EG) über soziale Sicherheit Nr. 883/2004 sowie die dazu ergangenen Durchführungsverordnungen.

Lohnsteuer

1 Fiktive unbeschränkte Steuerpflicht

Ziel der Regelung ist es, beschränkt Steuerpflichtige, die ihr wesentliches Einkommen im Inland erzielen, wie unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Inländer zu behandeln (z. B. beim Abzug von Werbungskosten, Sonderausgaben oder außergewöhnlichen Belastungen). Die Abgrenzung der Grenzpendlereigenschaft orientiert sich deshalb ausschließlich an den Einkommensverhältnissen. Es kommt nicht darauf an, dass der Steuerpflichtige arbeitstäglich zwischen ausländischem Wohnort und inländischem Arbeitsort pendelt.

Maßgebliche Einkommensschwelle

Für die fiktive unbeschränkte Steuerpflicht gelten folgende Grenzen^{^[1]}:

Begünstigt sind Steuerpflichtige, deren Summe der Einkünfte im Kalenderjahr mindestens zu 90 % der deutschen Einkommensteuer unterliegt (relative Wesentlichkeitsgrenze); oder, falls diese Grenze nicht erreicht ist,
deren nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte 2025 den Grundfreibetrag von 12.096 EUR^{^[2]} (2024: 11.784 EUR) nicht übersteigen (absolute Wesentlichkeitsgrenze).

[1] § 1 Abs. 3 EStG.

[2] § 32a Abs. 1 EStG.

2 Unbeschränkte Steuerpflicht nur auf Antrag

Die fiktive unbeschränkte Steuerpflicht wird nicht von Amts wegen gewährt. Der Grenzpendler hat sie auf amtlichem Vordruck unter Vorlage der ausländischen Einkommensbescheinigung beim jeweiligen Betriebsstättenfinanzamt zu beantragen. Auf die Vorlage der Bescheinigung kann für die Steuerklassenänderung verzichtet werden, wenn eine Bestätigung der ausländischen Steuerbehörde bereits in einem der beiden vorangegangenen Jahre erfolgte.^{^[1]}

Das Betriebsstättenfinanzamt trägt die beantragte Steuerklasse, bei EU-/EWR-Arbeitnehmern unter den gegebenen Voraussetzungen^{^[2]} die Steuerklasse III, in eine inhaltlich der früheren Lohnsteuerkarte entsprechende Bescheinigung ein, die bei Arbeitsaufnahme bzw. jeweils zu Beginn des Kalenderjahres dem inländischen Arbeitgeber zur Durchführung des Lohnsteuerabzugs vorzulegen ist.^{^[3]}

Hinweis

Grenzpendler weiterhin vom ELStAM-Verfahren ausgeschlossen

Der elektronische Abruf der Lohnsteuerabzugsmerkmale ist ab dem Lohnsteuerverfahren 2020 auch für beschränkt Steuerpflichtige möglich.^{^[4]} Der Personenkreis der Grenzpendler bleibt allerdings aus technischen Gründen weiterhin vom ELStAM-Verfahren ausgeschlossen. Mit einer Einbeziehung von Grenzpendlern in die elektronische Vergabe der Steuerabzugsmerkmale ist frühestens ab 2026 zu rechnen.^{^[5]} Für die Vergabe der Steuerklasse, von Kinderfreibeträgen und die Eintragung eines Freibetrags im Lohnsteuerverfahren 2025 ist nach wie vor das Papierverfahren maßgebend.^{^[6]}

Das Betriebsstättenfinanzamt stellt auf Antrag dem ausländischen Grenzpendler eine Papier-Bescheinigung mit den maßgebenden Besteuerungsmerkmalen (Lohnsteuerklasse, Kinderfreibetragszähler, Freibeträge) aus, die dem Lohnbüro bei Beginn der Beschäftigung für die Vornahme des Lohnsteuerabzugs vorzulegen ist. In allen anderen Fällen ist die Steuerklasse VI anzuwenden. Der elektronische Abruf in der ELStAM-Datenbank ist gesperrt.

[1] BMF, Schreiben...

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