Betriebsaufgabe/Betriebsveräußerung/Betriebsverpachtung / 8 Besteuerung von Aufgabe- und Veräußerungsgewinnen

Betriebsaufgabe und -veräußerung werden steuerlich weitgehend gleichbehandelt. Das zeigt schon § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG, wonach die Aufgabe eines Betriebs als Veräußerung des Betriebs gilt. Allerdings ist im Fall der Betriebsveräußerung gegen wiederkehrende Bezüge – nicht hingegen bei einer Betriebsveräußerung gegen Kaufpreiszahlung in Form langjähriger Ratenzahlung^[1] – ein besonderes Wahlrecht gegeben. Der Veräußerer kann^[2]

• den bei der Veräußerung entstandenen Gewinn sofort versteuern und so die Vergünstigungen der §§ 16, 34 EStG in Anspruch nehmen. Als Veräußerungsgewinn gilt dann die Differenz zwischen dem Barwert der wiederkehrenden Leistungen abzüglich der Veräußerungskosten und abzüglich des Kapitalkontos des Veräußerers. Die in den wiederkehrenden Leistungen enthaltenen Zinsanteile führen zu sonstigen Einkünften nach § 22 EStG;
• die Rentenzahlungen als nachträgliche Betriebseinnahmen behandeln. In diesem Fall entsteht ein Gewinn erst dann, wenn der Kapitalanteil der wiederkehrenden Leistungen das steuerliche Kapitalkonto des Veräußerers zuzüglich etwaiger Veräußerungskosten übersteigt; der in den wiederkehrenden Leistungen enthaltene Zinsanteil stellt im Zeitpunkt des Zuflusses nachträgliche Betriebseinnahmen dar.

Dieses Wahlrecht besteht auch dann, wenn der Betrieb gegen einen festen Betrag zuzüglich wiederkehrender Leistungen veräußert wird, allerdings nur bezüglich der wiederkehrenden Leistungen. Dagegen soll das Wahlrecht nicht gelten, wenn der Betrieb zwar gegen wiederkehrende Bezüge veräußert wird, die an das private Wohnhaus grenzenden betrieblichen Räume jedoch in das Privatvermögen überführt werden.^[3]

Der BFH ist dieser Auffassung jedoch nicht gefolgt, sondern hat entschieden, dass ein Steuerpflichtiger, der im Zuge einer Betriebsaufgabe betriebliche Wirtschaftsgüter gegen wiederkehrende Bezüge veräußert, zwischen der Sofortbesteuerung und der Zuflussbesteuerung des entsprechenden Gewinns wählen kann. Allerdings hat der BFH ausdrücklich offen gelassen, ob an seiner bisherigen Rechtsprechung festzuhalten ist, wonach auch in Fällen der Zuflussbesteuerung die Begünstigung nach § 34 EStG ungeachtet dessen gewährt werden kann, dass der Gewinn aus der Betriebsveräußerung über viele Jahre verteilt wird, obwohl es damit an der von der neueren Rechtsprechung geforderten "Außerordentlichkeit" der Einkünfte fehlen könnte.^[4]

Als Vergünstigungen bei der Besteuerung des Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinns kommen nach den §§ 16, 34 EStG in Betracht:

• der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG von maximal 45.000 EUR,
• der ermäßigte Einkommensteuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG,
• die Fünftelregelung nach § 34 Abs. 1 EStG.

Hat der den Betrieb aufgebende bzw. veräußernde Unternehmer das 55. Lebensjahr vollendet oder ist er dauernd berufsunfähig im sozialversicherungsrechtlichen Sinn, unterliegt der Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinn nur insoweit der Besteuerung, als er den Freibetrag von 45.000 EUR übersteigt. Der Freibetrag ist jedoch um den Betrag zu mindern, um den der Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn höher als 136.000 EUR ist.

Die Voraussetzung der Vollendung des 55. Lebensjahres muss im Zeitpunkt der Veräußerung des Betriebs bzw. der Aufgabe des Betriebs erfüllt sein; es genügt nicht, wenn das 55. Lebensjahr in dem VZ, in dem der Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn zu versteuern ist, vollendet wird.^[5] Die dauernde Berufsunfähigkeit muss nach Ansicht der Rechtsprechung anhand amtlicher Bescheinigungen nachgewiesen werden, die Vorlage einer fachärztlichen Bescheinigung reicht nicht aus.^[6]

Allerdings dürfen die Gerichte im Rahmen freier Beweiswürdigung auch nichtamtliche Unterlagen, z. B. Gutachten und andere Äußerungen von Fachärzten und sonstigen Medizinern, heranziehen. Eine dauernde Berufsunfähigkeit im Sinne des Sozialversicherungsrechts liegt jedenfalls dann vor, die Voraussetzungen des § 240 Abs. 2 SGB VI erfüllt sind und dieser Zustand nicht nur in einem geringeren Ausmaß zeitlich befristet ist.^[7]

Nach anderer Auffassung soll zum Nachweis aber auch die Leistungspflicht einer Versicherungsgesellschaft genügen^[8];

Die Kappung des Freibetrags führt dazu, dass er bei Gewinnen von mehr als 181.000 EUR komplett entfällt. Ohnehin wird der Freibetrag nur dann gewährt,

• wenn der Unternehmer unbeschränkt steuerpflichtig ist^[9];
• wenn der Unternehmer ihn bisher noch nicht in Anspruch genommen hat, denn es handelt sich um einen personenbezogenen Freibetrag, der einem Steuerpflichtigen für alle Gewinneinkünfte nur einmal zusteht.^[10] Dies gilt auch dann, wenn der Freibetrag vom Finanzamt in einem früheren VZ berücksichtigt wurde, ohne dass der Steuerpfl...