Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen IV B 2 – S 1300/21/10024 :005 vom 12. Dezember 2023 (BStBl 2023 I, 2179)
Zusammenfassung
Stand: EL 138 – ET: 06/2024
| Betr.: |
Steuerliche Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen |
Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Besteuerung der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit nach den DBA Folgendes:
1 Abkürzungsverzeichnis
| Abs. |
Absatz/Absätze |
| abzgl. |
abzüglich |
| a. F. |
alte Fassung |
| AktG |
Aktiengesetz |
| AO |
Abgabenordnung |
| AOA |
Authorized OECD Approach (OECD autorisierter Ansatz) |
| Art. |
Artikel |
| AStG |
Außensteuergesetz |
| ATE |
Auslandstätigkeitserlass |
| BetrAVG |
Betriebsrentengesetz |
| BewG |
Bewertungsgesetz |
| BFH |
Bundesfinanzhof |
| BFH/NV |
Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs |
| BMF |
Bundesministerium der Finanzen |
| BGBl. |
Bundesgesetzblatt |
| BStBl |
Bundessteuerblatt |
| bzw. |
beziehungsweise |
| DBA |
Doppelbesteuerungsabkommen |
| d. h. |
das heißt |
| EStG |
Einkommensteuergesetz |
| EStH |
Einkommensteuerhandbuch |
| etc. |
et cetera |
| EU |
Europäische Union |
| EWR |
Europäischer Wirtschaftsraum |
| ff. |
folgende Randnummern |
| ggf. |
gegebenenfalls |
| GmbH |
Gesellschaft mit beschränkter Haftung |
| i. d. F. |
in der Fassung |
| i. d. R. |
in der Regel |
| i. |
H. in Höhe |
| i. H. v. |
in Höhe von |
| i. S. |
im Sinne |
| i. V. m. |
in Verbindung mit |
| Kj. |
Kalenderjahr(e) |
| KonsVerFRAV |
Deutsch-Französische Konsultationsvereinbarungsverordnung |
| KonvVerAUTV |
Deutsch-Österreichische Konsultationsvereinbarungsverordnung |
| LStDV |
Lohnsteuerdurchführungsverordnung |
| LStR |
Lohnsteuerrichtlinien |
| LStH |
Lohnsteuer-Hinweise |
| NATO |
North Atlantic Treaty Organization (Organisation des Nordatlantikvertrags) |
| Nr. |
Nummer |
| OECD |
Organisation for Economic Cooperation and Development |
| |
(Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung) |
| OECD-MA |
OECD-Musterabkommen |
| OECD-MK |
Kommentar zum OECD-MA |
| R |
Richtlinie |
| Rn. |
Randnummer |
| S. |
Seite |
| s. |
siehe |
| SGB |
Sozialgesetzbuch |
| sog. |
sogenannte/sogenannten |
| StAbwG |
Steueroasen-Abwehrgesetz |
| StAbwV |
Steueroasen-Abwehrverordnung |
| Tz. |
Textziffer/Textziffern |
| u. a. |
unter anderem |
| UNO |
United Nations Organization (Organisation der Vereinten Nationen) |
| VAE |
Vereinigte Arabische Emirate |
| vgl. |
vergleiche |
| VZ |
Veranlagungszeitraum |
| z. B. |
zum Beispiel |
| zzgl. |
zuzüglich |
1 Allgemeines
1.1 Regelungsbereich eines DBA/des OECD-MA
Rz. 1
Stand: EL 138 – ET: 06/2024
Ein DBA enthält Regelungen über die Zuweisung des Besteuerungsrechts sowie zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung im Verhältnis der beiden vertragschließenden Staaten (Vertragsstaaten) zueinander. Ein DBA begründet selbst keinen Besteuerungsanspruch. Das Abkommen wird regelmäßig durch ein Protokoll zum DBA, eine Denkschrift, Briefwechsel oder andere Dokumente ergänzt und erläutert. Das Protokoll zum DBA ist Bestandteil des Abkommens und in gleicher Weise verbindlich.
Rz. 2
Stand: EL 138 – ET: 06/2024
Im Nachfolgenden wird die abkommensrechtliche Behandlung der Vergütungen aus unselbständiger Arbeit anhand des OECD-MA dargestellt. Sowohl das OECD-MA als auch der OECD-MK werden vom Steuerausschuss der OECD laufend weiterentwickelt. Das OECD-MA entfaltet selbst keine rechtliche Bindungswirkung; die von Deutschland abgeschlossenen und rechtlich wirksamen DBA orientieren sich jedoch nach Inhalt und Aufbau i. d. R. am OECD-MA. Im konkreten Einzelfall sind die jeweiligen Vorschriften des anzuwendenden DBA maßgeblich, nicht das OECD-MA. Soweit im Einzelfall Anknüpfungspunkte zu mehreren Staaten bestehen, können verschiedene DBA nebeneinander zu beachten sein (z. B. bei Berufskraftfahrern, s. Tz. 7, Rn. 380ff.).
Rz. 3
Stand: EL 138 – ET: 06/2024
Bei der steuerlichen Beurteilung von Vergütungen aus unselbständiger Arbeit sind daher insbesondere die Vorschriften des innerstaatlichen Rechts und die des jeweils anzuwendenden DBA zu beachten. Die Regelungen des OECD-MA und die Aussagen des OECD-MK, sind unter Berücksichtigung der nachfolgenden Grundsätze bei der Auslegung der DBA zu berücksichtigen, soweit diese dem OECD-MA im Wesentlichen inhaltlich entsprechen.
Rz. 4
Stand: EL 138 – ET: 06/2024
Beispiel 1: Wohnsitz in Deutschland
Der Arbeitnehmer ist nur in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig. Er ist in Österreich und Belgien tätig.
Lösung:
Es sind die DBA zwischen Deutschland und dem jeweiligen Tätigkeitsstaat (DBA-Österreich und DBA-Belgien) zu prüfen.
Rz. 5
Stand: EL 138 – ET: 06/2024
Beispiel 2: kein Wohnsitz in Deutschland
Der Arbeitnehmer ist nur in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig. Er ist in Deutschland und zusätzlich in Belgien tätig. Er erstellt Marktanalysen und erzielt daraus Vergütungen, mit denen er insgesamt nach § 1 Abs. 4 EStG i. V. m. § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe a EStG beschränkt steuerpflichtig ist (BFH-Urteil vom 12. November 1986, BStBl II 1987 S. 379).
Lösung:
Es ist aus deutscher Sicht ausschließlich das DBA zwischen Österreich und Deutschland zu prüfen, da nur für dieses DBA eine Abkommensberechtigung nach Art. 4 Abs. 1 i. V. m. Art. 1 DBA-Österreich vorliegt. Soweit die Vergütungen auf die in Belgien ausgeübte Tätigkeit entfallen, steht Deutschland nach Art. 15 Abs. 1 Satz 1 DBA-Österreich kein Besteuerungsrecht zu. Das DBA zwischen Deutschland und Belgien...