Dr. Christoph Regierer, René Udwari
Ausgewählte Literaturhinweise:
Binz/Sorg, Die Doppelstiftung, ZEV 2005, 520;
Lange in Preißer, Die Steuerberaterprüfung, 11. Aufl. Stuttgart 2012, Band 1, Teil A, Kap. V 1.3.11.2;
Seifart/von Campenhausen (Hg.), Stiftungsrechts-Handbuch, 3. Aufl. München 2009;Wehrheim/Roth, Steuerliche Behandlung von Stiftungen, Steuer & Studium, 2001, 635.
Hinweis: Die folgende Darstellung orientiert sich stark an Lange in Preißer, Die Steuerberaterprüfung, 2012.
7.2.10.1 Einführung
Rz. 240
Gemeinnützige Stiftungen sind wie alle steuerbegünstigten Körperschaften zur Finanzierung ihrer Aufgaben auf die finanzielle Unterstützung durch Zuwendungen der Gründer bzw. Destinatäre und – vor allem – durch Dritte (Spender) angewiesen. Der Gesetzgeber unterstützt dies, indem er die Zuwendungen steuerlich fördert (Abzug nach § 10b EStG bzw. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG). Welche Zwecke steuerlich begünstigt sind, ergibt sich aus § 10b EStG i. V. m. §§ 52 bis 54 AO.
Das Spendenrecht ist durch das "Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements" mit Wirkung ab dem VZ 2007 neu gefasst worden. Trotz ihrer Stellung im Recht der Sonderausgaben sind Zuwendungen zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im eigentlichen Sinne keine Sonderausgaben, weil sie keinen existenzsichernden und damit keinen zwangsläufigen Charakter haben. Nach h. M. enthält § 10b Abs. 1 EStG lediglich einen Rechtsfolgenverweis (Geserich in K/S/M, EStG, § 10b Rn. A 5 und B 601).
7.2.10.2 Zuwendungen
Rz. 241
Zuwendungen zugunsten gemeinnütziger Körperschaften lassen sich allgemein – wie folgt – erfassen:
- Spenden,
- Mitgliedsbeiträge (Umlagen und Aufnahmegebühr),
- Umlagen zum Ausgleich von Verlusten eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes oder von Verlusten aus einer Vermögensverwaltung,
- Dienstleistungen oder die Überlassung von Nutzungsmöglichkeiten wie z. B. die unentgeltliche Arbeitsleistung für die Körperschaft oder die unentgeltliche Überlassung von Räumen,
- Aufwandsspenden (der Förderer verzichtet auf einen ihm zustehenden Aufwendungsersatzanspruch),
- Sachspenden,
- Einnahmen einer Stiftung, die mit einer Gegenleistung verbunden sind,
- Sponsoring.
Rz. 242
Die Ausgaben müssen der Förderung steuerbegünstigter Zwecke (beim Empfänger) dienen. Sie können gem. § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG Spende oder (hier nicht einschlägig) Mitgliedsbeitrag sein. Unter dem Begriff "Zuwendungen" werden beide Arten von Ausgaben in § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG zusammengefasst. Ihre Definitionen finden die steuerbegünstigten Zwecke unmittelbar in den §§ 52 bis 54 AO. Dies stellt § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG nunmehr ausdrücklich klar (nach altem Recht: § 48 Abs. 1 EStDV). Erfasst sind damit gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Zwecke.
Steuerbegünstigte Zuwendungen sind freiwillige und unentgeltliche Ausgaben zur Förderung der satzungsmäßigen steuerbegünstigten Zwecke der gemeinnützigen Körperschaft. Werden Gegenleistungen erbracht, so ist dies grundsätzlich für den Spendenabzug hinderlich.
Rz. 243
Alle Ausgaben für steuerbegünstigte Zwecke müssen außerdem an Empfänger mit bestimmten Rechtsformen geleistet werden. Zuwendungen i. S. d. § 10b Abs. 1 EStG sind nach dem Wortlaut der Vorschrift nur dann abziehbar, wenn der Empfänger eine inländische juristische Person des öffentlichen Rechts, eine inländische öffentliche Dienststelle oder eine in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG bezeichnete Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse ist. Festzuhalten ist daher insb., dass natürliche Personen und diejenigen Privatrechtssubjekte, die nicht potenziell körperschaftsteuerpflichtig sind, bspw. die OHG, die KG und die BGB-Gesellschaft, keine tauglichen Empfänger von Ausgaben i. S. v. § 10b EStG sind. Allerdings verstößt die Beschränkung auf inländische Personen unter Ausschluss ausländischer Körperschaften gegen die im AEUV geregelte Kapitalverkehrsfreiheit (EuGH vom 27.01.2009 – C-318/07). Auch Spenden an gemeinnützige Einrichtungen in anderen Mitgliedstaaten der EU sind bei der Einkommensteuer abzugsfähig.
7.2.10.3 Höhe des Spendenabzugs
Rz. 244
Der Spendenabzug beträgt 20 % des Gesamtbetrages der Einkünfte oder 4 % der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter. Dieser Grundbetrag gilt für alle von § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG erfassten steuerbegünstigten Zwecke.
Rz. 245
Einen zusätzlichen Abzugsbetrag für die Förderung von Stiftungen schafft § 10b Abs. 1a EStG. Er beträgt 1 Mio. EUR und gilt nur für Zuwendungen i. S. d. § 10b Abs. 1 EStG, die an eine Stiftung des öffentlichen Rechts oder eine nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreite Stiftung des privaten Rechts in deren Vermögensstock geleistet werden. Mit dem Begriff Vermögensstock ist das Grundstockvermögen einer Stiftung gemeint, das gem. § 62 Abs. 3 AO nicht einer zeitnahen Mittelverwendung für steuerbegünstigte Zwecke unterliegt (vgl. Heinicke in Schmidt, 40. Aufl. 2021 EStG, § 10b Rn. 31). Der Betrag kann gem. § 10b Abs. 1a Satz 2 EStG hinsichtlich der Höhe nur einmal innerhalb eines Zehn-Jahres-Zeitraumes in Anspruch genommen werden. Zusammen veranlagten Ehegatten dürfte dieser Abzu...