18.03.2013 | Top-Thema Was handelsrechtlich bei Drohverlustrückstellungen möglich ist

Ansatz von Drohverlustrückstellungen

Kapitel
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Drohverlustrückstellungen erfassen am Bilanzstichtag eingetretene Vermögensminderungen aus ungünstigen gegenseitigen Verträgen. Als gegenseitiger Vertrag sind Verträge zu klassifizieren, die auf einen Leistungsaustausch gerichtet sind wie Kauf-, Miet-, Pacht-, Darlehens- oder Versicherungsverträge.

Ein Schuldverhältnis bei schwebenden Geschäften kann auf einmaligen Leistungen oder Dauerleistungen beruhen und auf den Absatz oder die Beschaffung von Gütern oder Leistungen gerichtet sein.

Verpflichtungsüberschuss notwendig

Mit dem Verpflichtungsüberschuss aus dem schwebenden Geschäft muss am Bilanzstichtag ernstlich zu rechnen sein, die bloße Möglichkeit eines Verlusts genügt nicht.

Die Drohverlustrückstellung darf keine Wertkorrektur aktivierter Vermögensgegenstände darstellen. Eine solche Wertkorrektur ist über außerplanmäßige Abschreibungen zu erfassen. Erst ein über die Vollabschreibung hinaus bestehender Verlust ist als Drohverlustrückstellung zu berücksichtigen.

Drohverlustrückstellungen in der Steuerbilanz unzulässig

Steuerrechtlich ist die Bildung von Drohverlustrückstellungen grundsätzlich nicht zulässig. Daraus ergibt sich die Notwendigkeit, streng zwischen Drohverlustrückstellungen und Verbindlichkeitsrückstellungen zu unterscheiden. Diese Abgrenzungsfrage stellt sich in erster Linie bei Dauerschuldverhältnissen. Dabei gilt Folgendes:

  1. Rückständige Leistungsverpflichtungen, die sich zeitlich auf den bis zum Abschlussstichtag bereits abgewickelten Teil des Schuldverhältnisses beziehen (sog. Erfüllungsrückstände), sind durch eine Verbindlichkeit oder eine Verbindlichkeitsrückstellung zu erfassen. Beispielhaft zu nennen sind rückständige Entgelte wie Löhne, Mieten, Pachten, Zinsen, nicht erbrachte Gegenleistungen wie Pachterneuerungsverpflichtungen, unterlassene Instandhaltungen.
  2. Entsprechendes gilt für wirtschaftlich verursachte selbstständige Verpflichtungen außerhalb des gegenseitigen Austauschverhältnisses. Hierzu gehören insbesondere Abwicklungsverpflichtungen wie Abbruch-, Entfernungs- und Rekultivierungsverpflichtungen eines Pächters oder vom Arbeitgeber zu zahlende Abfindungen.
  3. Gegenstand einer Drohverlustrückstellung können dagegen nur die im Verhältnis der Gegenseitigkeit zueinander stehenden Ansprüche und Verpflichtungen sein, die sich auf den noch abzuwickelnden Teil des Dauerschuldverhältnisses beziehen. Hierunter fällt z. B. die künftige Arbeitsleistung und dafür zu entrichtender Lohn oder ein künftiger Nutzungsanspruch aus einem Miet- oder Pachtvertrag und eine hierfür zu erbringende Gegenleistung.

Prüfung der Ausgeglichenheit

Bei der Prüfung der Ausgeglichenheit eines schwebenden Geschäfts ist nicht allein auf die vertraglichen Haupt- und Nebenleistungspflichten der Vertragsparteien abzustellen. Berücksichtigung müssen auch (mind. faktisch durchsetzbare) Vorteile finden, die „nach dem Inhalt des Vertrages oder nach den Vorstellungen beider Vertragspartner (subjektive Geschäftsgrundlage) eine Gegenleistung für die vereinbarte Sachleistung darstellen“ (BFH, Beschluss v. 23.6.1997, GrS 2/93, BStBl II 1997, S. 738).

Schlagworte zum Thema:  Drohverlustrückstellung, Rückstellung, Abschreibung

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