Wechsel der Gewinnermittlungsart

Zusammenfassung

 

Überblick

Aus unterschiedlichen Anlässen ist ein Wechsel der Gewinnermittlungsart von der Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) zum Bestandsvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG) und umgekehrt möglich bzw. zwingend vorgeschrieben. Einerseits kann der Unternehmer freiwillig zur Bilanzierung wechseln, andererseits zwingen ihn gesetzliche Vorgaben dazu.

 

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Die Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung ist in § 4 Abs. 3 EStG vorgeschrieben. Der Bestandsvergleich wird in § 4 Abs. 1 i. V. m. § 5 EStG geregelt.

1 Anlässe für den Wechsel

Ist der Gewinn bisher nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt worden, muss ein Wechsel zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG erfolgen, wenn

  • die Grenzen des § 141 AO überschritten werden.
  • der Unternehmer sich freiwillig in das Handelsregister eintragen lässt.
  • der Unternehmer seinen Betrieb veräußert oder einstellt.
  • das Finanzamt den Gewinn des Steuerpflichtigen im Wege der Schätzung ermittelt.
  • das Unternehmen in eine Personen- oder Kapitalgesellschaft eingebracht wird.

Außerdem kann der Unternehmer freiwillig zur Buchführung übergehen, sofern er nicht dazu verpflichtet ist.

Ein Wechsel von der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG zur Einnahmen-Überschussrechnung ist möglich, wenn keine Verpflichtung zur Buchführung (mehr) vorliegt. In dem Fall, in dem der Unternehmer zunächst nach § 141 AO buchführungspflichtig war, die Umsatz- bzw. Gewinngrenzen aber nicht mehr erreicht, bedarf es einer entsprechenden Feststellung des Finanzamtes.

1.1 Verpflichtung zur Buchführung

Nach § 141 AO ist ein gewerblicher Unternehmer verpflichtet, Bücher zu führen und aufgrund jährlicher Bestandsaufnahmen Abschlüsse zu machen, sofern die erzielten Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen Umsätze nach § 4 Nr. 8 bis 10 UStG, 600.000 EUR, im Kalenderjahr übersteigen oder der Gewinn aus Gewerbebetrieb mehr als 60.000 EUR, im Wirtschaftsjahr beträgt.

Gleiches gilt für Land- und Forstwirte, die selbst bewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Flächen mit einem Wirtschaftswert von mehr als 25.000 EUR im Kalenderjahr gehabt oder einen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft von mehr als 60.000 EUR im Kalenderjahr erzielt haben.

 

Wichtig

Beginn der Buchführungspflicht

Die Buchführungspflicht entsteht erst nach Bekanntgabe eines entsprechenden Verwaltungsakts, durch den die Finanzbehörde auf den Beginn dieser Verpflichtung hingewiesen hat, und zwar vom Beginn des Wirtschaftsjahrs an, das auf die Mitteilung folgt.

1.2 Betriebsveräußerung oder -aufgabe

Veräußert ein Steuerpflichtiger, der den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, den Betrieb, wird er so behandelt, als wäre er im Augenblick der Veräußerung zunächst zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG übergegangen. Dies gilt auch bei der Veräußerung eines Teilbetriebs oder eines Mitunternehmeranteils, in Einbringungsfällen und bei der Aufgabe eines Betriebs.

Das FG Baden-Württemberg hat dazu entschieden, dass der Wechsel zur Bilanzierung durch die Vorschrift des § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG zwingend vorgeschrieben ist und nicht durch anderslautende privatvertragliche Regelungen ersetzt werden kann.

1.3 Gewinnermittlung durch Schätzung

Die Schätzung des Gewinns muss immer nach den Grundsätzen des § 4 Abs. 1 EStG oder nach § 13a Abs. 3 bis 5 EStG erfolgen. Die Schätzung entspricht einem Wechsel der Gewinnermittlungsart.

1.4 Freiwillige Buchführung

Geht der Unternehmer freiwillig zur Buchführung über, ist er grundsätzlich für 3 Wirtschaftsjahre an diese Wahl gebunden. Nur bei Vorliegen eines besonderen wirtschaftlichen Grundes, z. B. Einbringung nach § 24 UmwStG, kann er vor Ablauf dieser Frist zurückwechseln.

Der Unternehmer muss dem Finanzamt gegenüber die Ausübung des Wahlrechts verdeutlichen. Dazu muss er zeitnah eine Eröffnungsbilanz erstellen, eine ordnungsmäßige kaufmännische Buchführung einrichten und aufgrund von Bestandsaufnahmen einen Abschluss machen.

Werden die der Anfangsbilanz zugrunde liegenden Positionen nicht zeitgerecht zum Bilanzeröffnungsstichtag ermittelt, kann in diesem Veranlagungszeitraum nicht mehr von der Überschussrechnung zum Bestandsvergleich übergegangen werden.

Eine zeitnah aufgestellte Eröffnungsbilanz ist auch nicht deshalb entbehrlich, weil Aktiva und Passiva mit 0 EUR zu bewerten wären. Der BFH hat den Begriff "zeitnah" nicht näher bestimmt. Wird die Eröffnungsbilanz aber z. B. erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs erstellt, ist dies nicht mehr unter dem Begriff "zeitnah" zu verstehen.

1.5 Einbringung in eine Personengesellschaft

Die Einbringung stellt nach Auffassung der Rechtsprechung und der Finanzverwaltung eine Sonderform der Veräußerung dar, für die das UmwStG unterschiedliche Wertansätze zulässt. Dabei ist das eingebrachte Betriebsvermögen auf den Einbringungszeitpunkt nach §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG zu bewerten.

Im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG muss ein Einbringungsgewinn auf der Grundlage einer Einbringungsbilanz des Einbringenden und einer Eröffnungsbilanz der aufnehmenden Gesellschaft ermittelt werden, da die Einbringung eine Sonderform der Veräußerung darstellt.

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