Kapitel 8: Latente Steuern / bb) Besonderheiten aktiver Steuerlatenzen

bb1) Buchwertunterschiede

 

Tz. 21

Für den Ansatz aktiver latenter Steuern ist das Vorsichtsprinzip zu berücksichtigen. Hintergrund ist, dass die zukünftige Umkehr abzugsfähiger, temporärer Differenzen grundsätzlich nur dann zu einer Verminderung tatsächlicher Steuerzahlungen führt, wenn das Unternehmen in der entsprechenden Periode in ausreichendem Umfang über ein steuerpflichtiges Ergebnis/Einkommen verfügt. Um dem Vorsichtsprinzip Genüge zu tun, muss ein Unternehmen den Ansatz durch eine aus der Unternehmensplanung abgeleitete substantiierte steuerliche Planungsrechnung unterlegen (DRS 18.A4), pauschale Risikoabschläge sind nicht sachgerecht. Aufgrund der Nähe zu den IFRS-Regelungen wird im Schrifttum die Auffassung vertreten, in diesem Zusammenhang auf die Regelungen zu den Ansatzkriterien latenter Steuern des IAS 12 zurück zu greifen (vgl. Tz. 73 ff.).[13] Nach IAS 12.28 ff. sind aktive latente Steuern dann anzusetzen, wenn diese gedeckt sind durch[14]

  • zukünftige überwiegend wahrscheinliche Gewinne im Zeitpunkt der Umkehrung der temporären Differenzen,
  • ausreichend passive latente Steuern im Zeitpunkt der Umkehrung oder
  • realistische Steuerplanungsrechnungen.

Ein Verweis auf eine bestehende Steuerplanung, die ggf. auch unter Einbezug von Steuergestaltungsmöglichkeiten zu einem positiven Planungsergebnis kommt, ist jedoch kritisch zu hinterfragen, wobei die Güte der Planung einem fortlaufenden Vergleich mit der Realität standhalten muss.

Gemäß DRS 18.17 ist die Steuerplanung für das zu betrachtende Steuersubjekt (bzw. den zu betrachtenden steuerlichen Organkreis) zu erstellen und muss auf der Unternehmensplanung basieren; realisierbare und beabsichtigte Steuerstrategien sind hierbei zu berücksichtigen. Für die Praxis bedeutet dies, dass der Ansatz aktiver latenter Steuern mit Verweis auf eingeleitete oder wahrscheinliche zukünftige steuerliche Gewinne u. U. erfolgen kann, jedoch durch eine entsprechende substantiierte Dokumentation des Unternehmens belegt sein muss (DRS 18.23 b)). Diese Dokumentation ist auf Basis objektiver, am Bilanzstichtag vorliegender und spätestens bei Aufstellung der Bilanz zu treffender Einschätzungen unter Berücksichtigung des Vorsichtsprinzips zu beurteilen (DRS 18.24).

Ein Verweis lediglich auf Steuergestaltungsmöglichkeiten ist jedoch nicht hinreichend, da neben der Möglichkeit zur Steuergestaltung auch der Wille des Unternehmens zur Nutzung dieser Möglichkeit ersichtlich sein muss.[15] So kann der Wille des Unternehmens bspw. durch evtl. entstehende Kosten oder Risiken beeinflusst werden, die im Zweifel den Nutzen einer Steuergestaltungsmöglichkeit überwiegen.

 

Tz. 22

Nachfolgendes Beispiel zeigt die Entstehung und Verbuchung temporärer Differenzen aus Buchwertunterschieden mit wechselnden Bilanzseiten des latenten Steuerpostens.

 

BEISPIEL

Unternehmen A schreibt einen bestimmten Maschinentyp handelsrechtlich leistungsabhängig ab, d. h. auf Basis der hergestellten jährlichen Produktionseinheiten. In der Steuerbilanz erfolgt die Abschreibung linear unter Zugrundelegung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer anhand der amtlichen AfA-Tabelle.

Die sich im Rahmen der Folgebewertung ergebenden unterschiedlichen Wertansätze korrespondieren mit den temporären Differenzen, welche bei einem Steuersatz von 30 % zu folgenden Steuerlatenzen führen:

 
Stichtag Buchwert HB Buchwert StB Differenz Aktive latente Steuer Passive latente Steuer
31.12.2014 1.500 GE 1.400 GE 100 GE   30 GE
31.12.2015 1.150 GE 1.200 GE -50 GE 15 GE  
31.12.2016 1.020 GE 1.000 GE  20 GE    6 GE
Wertansätze und Steuerlatenzen

Die Differenzen führen zu folgenden Buchungen der latenten Steuern:

 
31.12.2014 per Latenter Steueraufwand 30 GE an Passive latente Steuer 30 GE
31.12.2015 per Passive latente Steuer 30 GE      
  per Aktive latente Steuer 15 GE an Latenter Steuerertrag 45 GE
31.12.2016 per Latenter Steueraufwand 21 GE an Aktive latente Steuer 15 GE
        an Passive latente Steuer 6 GE
Latente Steuerbuchungen
[13] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 274 HGB Rn. 41 ff.
[14] Für eine detaillierte Beschreibung Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 274 HGB Rn. 40 ff.
[15] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 274 HGB Rn. 43.

bb2) Verlustvorträge

 

Tz. 23

Steuerliche Verlustvorträge nehmen im Rahmen der Steuerlatenzierung eine Sonderstellung ein, da sich diese nicht aus den unterschiedlichen Wertansätzen von Vermögensgegenständen, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten in Handels- und Steuerbilanz ergeben. Steuerliche Verlustvorträge beinhalten einen ökonomischen Vorteil, der sich darin widerspiegelt, dass diese zum Zeitpunkt einer Verrechnung mit zukünftigen Gewinnen die Steuerlast mindern. Dieser Steuervorteil ist bereits im Zeitpunkt der Entstehung des steuerlichen Verlustes in Form einer aktiven latenten Steuer abzubilden.

Für die Bilanzierung ergibt sich daraus ein hoher Ermessenspielraum, den der Gesetzgeber teilweise dadurch einschränkt, dass die Erwartungen durch entsprechende Planungen zu hinterlegen sind, deren Planungszeitraum in der Regel fünf Jahre beträgt, wodurch ein gewisses Maß an Nachvollz...

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