Kapitel 7: Eigenkapital / c) Geltungsbereich

Tz. 284

Die Verpflichtung einen Eigenkapitalspiegel zu erstellen gilt nach §§ 264 Abs. 1 Satz 2, 297 Abs. 1 Satz 1 HGB für

• nicht selbst konzernrechnungslegungspflichtige kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften, Personenhandelsgesellschaften i. S. d. § 264a HGB sowie gem. § 5 Abs. 2a Satz 2 PublG für andere kapitalmarktorientierte Unternehmen, die in den Anwendungsbereich des PublG und nicht unter die Ausnahme des § 264 Abs. 3 HGB fallen, bezogen auf den Jahresabschluss und
• nach §§ 290 Abs. 1, 264a HGB für alle konzernrechnungslegungspflichtigen Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften sowie für andere konzernrechnungslegungspflichtige (§ 13 Abs. 1 PublG) und zugleich kapitalmarktorientierte (§ 13 Abs. 2 Satz 1 2. Halbsatz PublG) Mutterunternehmen, die in den Anwendungsbereich des PublG fallen, bezogen auf den Konzernabschluss.

BEISPIEL

Eine i. S. d. § 264d HGB selbst kapitalmarktorientierte (Tochter-)Kapitalgesellschaft, Personenhandelsgesellschaft i. S. d. § 264a oder ein anderes Unternehmen i. S. d. § 1 PublG muss auch dann den eigenen Jahresabschluss um einen Eigenkapitalspiegel ergänzen, wenn es in den Konsolidierungskreis des Konzernabschlusses eines Mutterunternehmen einbezogen ist.

Eine Ausnahme von dieser Verpflichtung besteht nur für die nach § 264 Abs. 3 HGB von der Erstellung eines erweiterten Jahresabschluss ausgenommenen Tochtergesellschaften.

Für nicht konzernrechnungslegungspflichtige Gesellschaften gilt diese Verpflichtung auch dann, wenn nach § 325 Abs. 2a HGB freiwillig ein (Einzel-)Jahresabschluss nach IFRS erstellt und bekannt gegeben wird, der einen Eigenkapitalspiegel enthält. Die freiwillige Erstellung eines IFRS-Einzelabschlusses befreit nach den Vorschriften der §§ 264, 325 HGB weder von der Erstellung eines vollständigen Jahresabschlusses nach HGB noch von dessen Offenlegung nach § 325 Abs. 2b Nr. 3 HGB.^[484]

Die Konzernrechnungslegungspflicht kann sich aus § 290 HGB oder § 11 PublG ergeben. Ein freiwillig erstellter Konzernabschluss befreit nicht konzernrechnungslegungspflichtige Unternehmen nicht von der Pflicht zur Erstellung eines vollständigen Jahresabschlusses, der nach § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB auch einen Eigenkapitalspiegel enthalten muss. Der eindeutige Wortlaut des § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB ist keiner teleologischen Reduktion zugänglich. Der Eigenkapitalspiegel eines Konzernabschlusses ist mit dem Eigenkapitalspiegel eines Jahresabschlusses nicht notwendig funktions- und inhaltsgleich.^[485]

Zeitlich gilt die Verpflichtung zur Erstellung eines Eigenkapitalspiegels wie in der folgenden Tabelle dargestellt:

Konzernabschluss nur der börsennotierten ­Mutterunternehmen	nach dem 31.12.1998 beginnende Geschäftsjahre	Art. 46 Abs. 1 EGHGB
Konzernabschluss aller darüber hinaus ­kapitalmarktorientierten Mutterunternehmen	nach dem 31.12.2002 beginnende Geschäftsjahre	Art. 54 Abs. 1 Satz 1 EGHGB
Konzernabschluss aller weiteren Mutter­unternehmen	nach dem 31.12.2004 beginnende Geschäftsjahre	Art. 58 Abs. 3 Satz 1 EGHGB
Jahresabschluss aller nicht konzernrechnungslegungspflichtigen kapitalmarktorientierten Kapitalgesellschaften und Personenhandelsgesellschaften i. S. d. § 264a HGB, soweit nicht die Ausnahme des § 264 Abs. 3 HGB greift	nach dem 31.12.2009 beginnende Geschäftsjahre	Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGHGB

[484] Zutreffend Kersting, in: GroßKo-HGB, § 325 HGB Rn. 49; a. A. o. Begr. Zwirner, DB 2012, 61 (63): "Die freiwillige Erstellung eine IFRS-Einzelabschlusses, der die vom Gesetzgeber geforderten Rechenwerke Eigenkapitalspiegel und Kapitalflussrechnung enthält, befreit die Unternehmen zulässig von der Anwendung des § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB".

[485] Str., ebenso Gelhausen, in: IDW, WP-Hdb. I, F Rn. 1063; a. A. Hayn, in: Beck HdR, C 640 Rn. 28; Reiner, in: MüKo-HGB, § 264 HGB Rn. 10; Zwirner/König/Hartmann, in: Petersen u. a., BilanzR, § 264 HGB Rn. 17.