Kapitel 6: Zugangs- und Fol... / d) Bewertung von Verbindlichkeiten

aa) Allgemeines

 

Tz. 142

Verbindlichkeiten (zum Begriff vgl. Kapitel 5 Tz. 60) sind mit dem Erfüllungsbetrag einzubuchen, also dem Betrag, der zur Erfüllung der Verbindlichkeit aufgebracht werden muss. Erfasst sind auch Beträge, die nicht in bar gezahlten werden müssen, sondern grds. auch Sach- oder Dienstleistungsverpflichtungen.[341]

Für Verbindlichkeiten gilt stets das sog. Höchstwertprinzip, das Ausfluss des Vorsichts- und Imparitätsprinzips ist (vgl. Tz. 30, 45). Demnach ist eine Abwertung von Verbindlichkeiten nur bis zum Zugangswert zulässig, eine Aufstockung hingegen grds. geboten, wenn sich der Erfüllungsbetrag erhöht.[342] Weiterer gesetzlicher Regelungen bedarf es auch im Hinblick auf die Folgebewertung von Verbindlichkeiten daher nicht. Eine Ausnahme besteht für bestimmte Rentenverpflichtungen (näher unten bei § 255 HGB, vgl. Tz. 207).

[341] Statt aller Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 253 HGB Rn. 2.
[342] Ballwieser, in: MüKo-HGB, § 253 HGB Rn. 102; Tiedchen, in: MüKo-BilR, § 253 HGB Rn. 24.

bb) Ansatz zum Erfüllungsbetrag

 

Tz. 143

Der Erfüllungsbetrag von Verpflichtungen, die in Geld zu erfüllen sind, ist der Nennbetrag.[343] Sind aber in ihm verdeckte Zinsen enthalten, die noch nicht fällig sind, ist der Betrag entsprechend abzuzinsen.[344] Das ist regelmäßig bei Ratenkaufverträgen der Fall.[345] Ist der Rückzahlungsbetrag höher als der Ausgabebetrag, kann der Unterschiedsbetrag aktiv abgegrenzt werden (vgl. § 250 Abs. 1 HGB, vgl. Kapitel 5 Tz. 628 ff.). Kosten für die Aufnahme und Rückzahlung von Verbindlichkeiten bleiben unberücksichtigt,[346] obwohl der teilweise verwendete Begriff Wegschaffungskosten bzw. Abschaffungskosten etwas anderes suggeriert.

 

Tz. 144

Teilweise wird statt des Erfüllungsbetrages der Vereinnahmungsbetrag als maßgeblich für die Bewertung bestimmter Verbindlichkeiten erachtet.[347] Gestützt wird diese Auffassung darauf, dass in bestimmten Fällen die Einbuchung zum Vereinnahmungsbetrag anerkannt ist (dazu sogleich die Einzelfälle). Mit diesen Einzelfällen wird eine teleologische Reduktion befürwortet.

Der Befund, dass in einigen Fällen der Vereinnahmungsbetrag anzusetzen ist, trifft zu. Ob die anerkannten Ausnahmen tatsächlich eine teleologische Reduktion rechtfertigen, erscheint indes methodisch zweifelhaft. Denn diese Ausnahmen zeichnen sich dadurch aus, dass Teile der später zu zahlenden Kosten kein Tilgungsbestandteil sind, sondern Zinsen bzw. Vergütungsbestandteile. Der Begriff "Erfüllungsbetrag" ist weit genug, beide Bestandteile zu erfassen.[348] Die Ausnahmen rechtfertigen sich daher nicht mit einer Reduktion des Wortlautes. Vielmehr werden die einzelnen rechtlichen Leistungsgründe – Tilgung und Vergütung – auseinandergehalten.

 

BEISPIEL

Die A-GmbH erhält von der B-AG ein unverzinsliches Darlehen mit fester Laufzeit von 5 Jahren in Höhe von 10.000 EUR. Statt Zinsen zu erhalten soll die B-AG lediglich 7.000 EUR ausbezahlen. Soweit die Differenz zwischen dem Ausgabebetrag und dem Rückzahlungsbetrag den marktüblichen Zinsanteil übersteigt, handelt es sich um Vergütungsbestandteile. Nach einer Ansicht ist nur der erhaltene Betrag von 7.000 EUR im Zugangszeitpunkt zu passivieren und der Restbetrag über die Laufzeit zeitanteilig zu erhöhen (Nettomethode).[349] Nach anderer Ansicht ist der tatsächlich zurück zu zahlende Betrag von 10.000 EUR der Zugangsbewertung zugrunde zu legen. Das Damnum wird als Disagio aktiv abgegrenzt und zeitanteilig aufgelöst (vgl. § 250 Abs. 3 HGB).[350]

Letztlich ist damit nicht der Erfüllungsbetrag als Maßstab zugunsten des Vereinnahmungsbetrages aufgegeben worden, sondern der Erfüllungsbetrag ist nur anders berechnet worden, nämlich unter Trennung der Schuldgründe für Kapitalanteil, Zinsanteil und Vergütungsanteil.

 

Tz. 145

Im Falle von Sach- oder Dienstleistungsverpflichtungen ist der Betrag anzusetzen, der voraussichtlich zur Erfüllung aufgewendet werden muss. Dies ist anhand objektiver Kriterien nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung vorsichtig zu schätzen und kann sich – wie auch bei Geldschulden – auf der Zeitachse u. U. verändern.[351] Erst noch herzustellende Vermögensgegenstände sind zu Vollkosten anzusetzen, d. h. mit Einzel- und Gemeinkosten, aber ohne kalkulatorische Kostenbestandteile und Gewinnanteil;[352] nach a. A. sind die nicht verursachungsgerecht zuordenbaren Gemeinschaftskosten wie fixe Bereitschaftskosten herauszurechnen.[353]

[344] Schubert, in: BeckBilKo, § 253 HGB Rn. 51.
[345] Brösel/Olbrich/Zündorf, in: HdR, § 253 HGB Rn. 257; Ekkenga, in: KK-RechnR, § 253 HGB Rn. 24; Tiedchen, in: MüKo-BilR, § 253 HGB Rn. 21.
[346] Brösel/Olbrich/Zündorf, in: HdR, § 253 HGB Rn. 257; Kleindiek, in: GroßKo-HGB, § 253 HGB Rn. 26.
[347] Lüdenbach/Freiberg, BB 2012, 1911 ff.; Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 253 HGB Rn. 25 ff.
[348] Ekkenga, in: KK-RechnR, § 253 HGB Rn. 32.
[349] ADS, § 253 HGB Rn. 86.
[350] Ekkenga, in: KK-RechnR, § 253 HGB Rn. 32.
[351] Schubert, in: BeckBilKo, § 253 HGB Rn. 51.

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