aa) Erstansatz
Tz. 815
Der Erstansatz eines Geschäftsvorgangs in fremder Währung erfolgt in der funktionalen Währung der beteiligten Einheit, wobei der Kassakurs am Tag des Geschäfts anzuwenden ist. Der Tag des Geschäfts ist definiert als jener Tag, an dem das Geschäft erstmalig die Voraussetzung für den Ansatz erfüllt (dies ist zum Beispiel für eine Verkaufstransaktion der Tag, an dem die Voraussetzungen zur Umsatzrealisierung nach IAS 18 erfüllt sind).
Die (vereinfachte) Verwendung des Wochen- oder Monats-Durchschnittskurs ist dann zulässig, soweit der Wechselkurs nicht signifikanten Schwankungen unterliegt (IAS 21.21 f. und 21.8). Ebenfalls ist bei nicht signifikanten Schwankungen, aus Gründen der Praktikabilität, die Anwendung des Endkurses der Vorperiode für die Buchungen der derzeitigen Periode zulässig.[949]
bb) Folgebewertung und Erfassung von Kursdifferenzen
Tz. 816
Die Umrechnung monetärer Bilanzposten erfolgt zum Bilanzstichtag mit dem Stichtagskurs (IAS 21.23(a)). Die Umrechnung unterliegt hinsichtlich der Bilanzierung der Höhe nach keinen Bewertungsgrenzen, d. h. eine Beschränkung auf die Anschaffungskosten ist nicht gegeben. Kursdifferenzen werden grundsätzlich GuV-wirksam erfasst (IAS 21.28).
Der Ausweis etwaiger Kursdifferenzen erfolgt gemäß der Erfassung des zugrunde liegenden Bewertungsvorgangs. Differenzen aus der Währungsumrechnung von Fremdkapitalinstrumenten, die als „zur Veräußerung verfügbar” gemäß IAS 39.9 klassifiziert wurden, sind ebenfalls in voller Höhe ergebniswirksam zu erfassen. Handelt es sich dagegen um nicht monetäre Instrumente, die als zur Veräußerung verfügbar klassifiziert wurden, z. B. Eigenkapitalinstrumente, werden Währungsumrechnungsdifferenzen GuV-neutral im sonstigen Ergebnis erfasst (IAS 39.AG83).
Ergibt sich ein GuV-neutral zu erfassender Gewinn oder Verlust aus einem nicht monetären Bilanzposten, z. B. durch eine Bewertung im Rahmen des Neubewertungsmodells (IAS 16), ist die entsprechende Kursdifferenz ebenfalls im sonstigen Ergebnis (other comprehensive income) auszuweisen.
BEISPIEL 1
Ein deutsches Unternehmen bezieht 50 Aktien eines US-amerikanischen Unternehmens zum Kurs von 10 USD je Aktie. Das deutsche Unternehmen bilanziert nach IFRS, seine funktionale Währung ist der Euro. Die Aktien wurden als available for sale gem. IAS 39.9 klassifiziert. Die Bewertung erfolgt folglich zum beizulegenden Zeitwert durch das other comprehensive income. Der Umrechnungskurs vor Stichtag beträgt 0,9 EUR/USD, der am Stichtag 1 EUR/USD. Demnach beträgt der Buchwert zum Zugangszeitpunkt 555,56 EUR, und 750,00 EUR am Bilanzstichtag. Der Buchungssatz zum Stichtag lautet:
| Aktie | 194,44 | an | OCI | 194,44 |
Eine Differenzierung der Effekte aus Aktien- und Währungskursänderung muss hier nicht vorgenommen werden.[950]
BEISPIEL 2
Ein Unternehmen, dessen funktionale Währung der Euro ist, hat eine in Dollar lautende Forderung gegenüber einem in den USA ansässigen Käufer aus einem Maschinenverkauf. Der Kaufpreis beträgt 200.000 USD (01.11.20X1). Der Kurs entwickelt sich wie folgt (direkte Kursangaben):
| Kurs am 1.11.X1 | Kurs am 31.12.X1 |
| 2 | 3 |
Der Erstansatz des Fremdwährungsgeschäfts erfolgt in der funktionalen Währung. Die Umrechnung erfolgt mit dem Kassakurs zum Transaktionszeitpunkt.
| Forderung | 400.000,00 | an | Umsatzerlöse | 400.000,00 |
Da Forderungen aus Lieferungen und Leistungen monetäre Posten darstellen (IAS 21.8 und IAS 21.16), erfolgt zum Bilanzstichtag eine Umrechnung zum Stichtagskurs (IAS 21.23a). Kursdifferenzen werden GuV-wirksam erfasst (IAS 21.28).
| Forderung | 200.000,00 | an | Kursgewinn | 200.000,00 |
Tz. 817
Die Umrechnung nichtmonetärer Posten unterscheidet sich je nach Bewertungsgrundlage des zugrunde liegenden Postens. Erfolgt die Bewertung
- zu (fortgeführten) Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten in einer Fremdwährung, ist für die Umrechnung der (historische) Kurs am Tag des Geschäfts maßgeblich (IAS 21.23(b));
- zum beizulegenden Zeitwert in einer Fremdwährung, ist bei der Umrechnung der Kurs zu dem der beizulegende Zeitwert ermittelt wurde heranzuziehen (IAS 21.23(c)).
Tz. 818
Die Umrechnung nichtmonetärer Bilanzposten, deren Buchwert durch den Vergleich zweier Werte bestimmt wird, ist wie folgt geregelt (IAS 21.25):
- Umrechnung der zu (fortgeführten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewerteten Vermögenswerte mit dem Kurs bei Erstansatz.
- Unterliegt der zugrunde liegende Posten dem Anwendungsbereich des IAS 36, erfolgt zuerst die Umrechnung des erzielbaren Betrags (d. h. dem höheren Wert aus fair value less costs of disposal und value in use).
- Unterliegt der zugrunde liegende Posten dem Anwendungsbereich des IAS 2 (Vorräte), erfolgt eine Umrechnung des Nettoveräußerungswerts mit dem Kurs am Bewertungsstichtag.
- Anzusetzen ist der niedrigere Wert aus umgerechneten Anschaffungs- oder Herstellungskosten und erzielbarem Betrag bzw. Nettoveräußerungswert.
Tz. 819
Eine Fremdwährungsumrechnung im Rahmen des Wertminderungstests ist lediglich dann erforderlich, wenn sich der wirtschaftliche Nutzen in fremder Wä...
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