Kapitel 6: Zugangs- und Fol... / b) Außerplanmäßige Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des ­Anlagevermögens

aa) Gemildertes Niederstwertprinzip

 

Tz. 120

Außerplanmäßige Abschreibungen auf das Anlagevermögen sind erforderlich, wenn zum Stichtag der Wert eines Vermögensgegenstandes voraussichtlich dauerhaft gemindert ist. Das gilt unabhängig davon, ob er abnutzbar ist. Entfällt der Grund für die Minderung später entgegen der Erwartung, ist der Wert wieder aufzuholen. Bei nur vorübergehender Wertminderung scheidet eine außerplanmäßige Abschreibung seit Inkrafttreten des BilMoG 2009 außer für Finanzanlagen aus; für diese gilt in diesem Fall ein Wahlrecht zur außerplanmäßigen Abschreibung, das vor BilMoG für alle Vermögensgegenstande des Anlagevermögens bestand.[283] Die Beschränkung der Abschreibungsanlässe auf Fälle dauerhafter Wertminderung wird als "gemildertes Niederstwertprinzip" bezeichnet. Es bildet das Gegenstück zum "strengen Niederstwertprinzip", das für das Umlaufvermögen gilt; es gebietet außerplanmäßige Abschreibungen auch bei nur vorübergehender Wertminderung vorzunehmen.

[283] Kleindiek, in: GroßKo-HGB, § 253 HGB Rn. 105; Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 253 HGB Rn. 13.

bb) Beizulegender Stichtagswert

 

Tz. 121

Vergleichsmaßstab für die Minderung ist der Wert, der sich im Falle planmäßiger Folgebewertung ergeben hätte. Der aktuelle Wert – der beizulegende Stichtagswert – ist nach ganz h. M. der Wiederbeschaffungswert.[284] Es ist nicht der beizulegende Zeitwert gem. § 255 Abs. 4 HGB, der, wenn es auf ihn ankommt, vom Gesetz ausdrücklich so bezeichnet wird. Praktisch dürften Unterschiede indes selten zu finden sein. Als Wiederbeschaffungswert ist der Wert anzusehen, zu dem ein gleichartiger Vermögensgegenstand am Markt erworben werden könnte.[285]

 

Tz. 122

Ob angesichts des Going-concern-Prinzips die Orientierung am Wiederbeschaffungswert für Anlagevermögen überzeugt, ist fraglich. Sinkende Markpreise zwingen dann, an außerplanmäßige Abschreibungen zu denken, auch wenn sich an der erwarteten Nutzungsdauer nichts ändert.[286] Handelt es sich bei den betreffenden Vermögensgegenständen nicht um Gattungsgegenstände, sondern um spezielle Anfertigungen, können Wiederbeschaffungswerte ohnehin oft nur modelliert ermittelt werden. Es bleibt dann nur der Rückgriff auf Bewertungsmethoden wie das Ertragswert- oder das – für die fraglichen Fälle noch weniger geeignete – Discounted-Cashflow-Verfahren,[287] was wiederum im Hinblick auf den Einzelbewertungsgrundsatz Bedenken begegnet.[288] Veräußerungswerte können grds. nur bei Veräußerungsabsicht herangezogen werden.[289] Im Einzelfall wird zu prüfen sein, mit welchem Verfahren sich der beizulegende Stichtagswert am vorsichtig-realistischsten abbilden lässt.

[284] Kleindiek, in: GroßKo-HGB, § 253 HGB Rn. 109; Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 253 HGB Rn. 13; a. A. mit gewichtigen Argumenten Ekkenga, in: KK-RechnR, § 253 HGB Rn. 118.
[286] Ekkenga, in: KK-RechnR, § 253 HGB Rn. 118.
[287] Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 253 HGB Rn. 13; Schubert/Andrejewski/Roscher, in: BeckBilKo, § 253 HGB Rn. 310.
[288] Brösel/Olbrich/Zündorf, in: HdR, § 253 HGB Rn. 581 f.
[289] Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 253 HGB Rn. 13; Schubert/Andrejewski/Roscher, in: BeckBilKo, § 253 HGB Rn. 309.

cc) Abnutzbare Vermögensgegenstände

 

Tz. 123

Bei abnutzbaren Vermögensgegenständen liegt eine voraussichtlich dauerhafte Wertminderung vor, wenn ihr aktueller Wert den planmäßigen Wert während eines erheblichen Teils der Nutzungsdauer im Unternehmen nicht erreichen wird.[290] Davon ist auszugehen, wenn mindestens die Hälfte der Restnutzungsdauer von der Minderung betroffen ist.[291] Dabei ist für das Handelsrecht aufgrund des Vorsichtsprinzips im Zweifel die dauerhafte Wertminderung anzunehmen.[292] Für das Steuerrecht geht der BFH unter Berufung auf die Gesetzesmaterialien zu § 6 EStG explizit von einer weniger vorsichtsgeleiteten Begriffsbestimmung aus.[293] Im Falle erheblicher Beschädigungen ist in der Regel von dauerhafter Wertminderung auszugehen.[294]

 

BEISPIEL

Die X-GmbH erwirbt zu Fertigungszwecken eine DVD-Presse für 100.000 EUR. Angesichts der günstigen Liquiditätslage der X verhandelt Geschäftsführer G trotz eines Spielraums von bis zu 40 % nicht über den Kaufpreis. Noch im gleichen Geschäftsjahr setzt sich in der Branche der X die Blu-ray-Disc durch. Pressen des Typs der X-GmbH werden am Markt mit einheitlich nur noch 25.000 EUR gehandelt. Dass sich diese Entwicklung umkehren wird, ist angesichts des Erfolges der Blu-ray-Technologie nicht zu erwarten. Folglich ist von einer dauerhaften Wertminderung auszugehen. Die Presse ist außerplanmäßig abzuschreiben. Der eindeutig zu bestimmende Wiederbeschaffungspreis stellt dabei die Obergrenze der Bewertung dar.

[291] BFH v. 14.03.2006, I R 22/05, DStR 2006, 1311 (1312); Kleindiek, in: GroßKo-HGB, § 253 HGB Rn. 110; Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 253 HGB Rn. 13.
[292] Kleindiek, in: GroßKo-HGB, § 253 HGB Rn. 110; Tiedchen, in: MüKo-BilR, § 253 HGB Rn. 122.

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