Kapitel 5: Bilanzansatz (Bi... / II. IFRS

1. Einleitung

a) Überblick

 

Tz. 423

Mit zunehmender industrieller Wandlung erhalten immaterielle Vermögenswerte schon seit vielen Jahren eine wachsende Bedeutung als Werttreiber in Unternehmen. Damit geht allerdings auch eine steigende Kluft zwischen dem Kaufpreis und den zunächst sichtbaren Vermögenswerten einher.[454] In diesem Zusammenhang ist es notwendig gerade jene kaum sichtbaren Vermögenswerte zu identifizieren und bilanziell handhabbar zu machen. Im Zwiespalt zwischen objektivierter Aktivierung "neuer" Vermögenswerte und ökonomischen Hoffnungen bedarf die Bilanzierung dieser "ewige[n] Sorgenkinder des Bilanzrechts"[455] einer besonderen Sorgfalt in der Behandlung.

[454] Vgl. Küting, PiR 2008, 315 (315).
[455] Moxter, BB 1979, 1102 (1102).

b) Entstehungsgeschichte

 

Tz. 424

Schon das damalige IASC begegnete den aufkommenden Diskussionen seinerzeit (1978) durch die Verabschiedung von IAS 9 zur Bilanzierung von Forschungs- und Entwicklungskosten. Insbesondere die Selbstschaffung von immateriellen Vermögenswerten unterliegt in der Regel einer gesteigerten Skepsis, da aufgrund mangelnder physischer Komponente eine Trennung vom goodwill nur begrenzt willkürfrei möglich ist. Mithin wurde im Standard seinerzeit eine Unterscheidung zwischen abgrenzbaren und nicht abgrenzbaren Forschungs- und Entwicklungskosten getroffen (IAS 9.15–.17 (1978)).

 

Tz. 425

Mit Einführung von IAS 38 durch den IASB in 2001 wurden die Leitlinien sukzessive ausgebaut. Bedingt durch die Wirkungszusammengänge in der business combination überrascht die wiederholte Überarbeitung als Teil der ersten Phase zur Überarbeitung des Standards zu Unternehmenszusammenschlüssen nicht. Die Problematik verschärft sich mit zunehmendem technologischem Wandel, da in Teilen die materiellen Kosten bei vielen technischen Produkten heutzutage einen geringeren Bestandteil ausmachen als die Kosten der Umsetzung und Entwicklung der dahinterstehenden Ideen.[456] Somit steigt der Barwert der Zahlungseinflüsse ohne jedoch direkte bilanzielle Spuren zu hinterlassen. Die Regelungen für Unternehmenszusammenschlüsse sind somit als spezifische Ergänzung der Vorschriften von IAS 38 zu sehen. Im Zuge einer business combination dient die Marktbestätigung als Objektivierungskriterium und führt dadurch zu einem Nebeneinander der Regelungen. Im Kern kann darin tendenziell wieder eine Hinwendung des IASB zum asset-liability-approach gesehen – oder bestätigt – werden, da die bilanzielle Darstellung der Darstellung in der Gewinn- und Verlustrechnung vorgezogen wird.

[456] Hier wäre insbes. auf Unternehmen aus dem TecDax zu verweisen; vgl. Küting, PiR 2008, 315 (316).

c) Geltungsbereich (zeitlich, sachlich)

 

Tz. 426

Hinsichtlich des Anwendungsbereichs vgl. Tz. 148 f.

d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven

 

Tz. 427

Zur rechtspolitischen Diskussion und Entwicklung im Detail vgl. Tz. 173 ff. Neben einer Vielzahl von AIPs wurde in den vergangenen Jahren auch die Frage der Abschreibungsweise diskutiert. Im Rahmen von ED/2012/5 "Clarification of Acceptable Methods of Depreciation and Amortisation" hat der IASB seinerzeit ein Verbot umsatzbasierter Abschreibungen auch für immaterielle Vermögenswerte nach IAS 38 vorgeschlagen. Der IASB kritisierte damit die zumeist bestehende eingeschränkte Korrelation zwischen Ressourcenverwendung und Ergebnis.[457] In der final veröffentlichten Version wurde stattdessen allerdings die widerlegbare Vermutung der Unangemessenheit der umsatzbasierten Abschreibung eingeführt (vgl. Kapitel 6). Derzeit gibt es keine weiteren Beratungsprojekte beim IASB, die zur Änderung der Bilanzierung selbsterstellter immaterieller Vermögenswerte, insbesondere bzgl. des Ansatzes von immateriellen Vermögenswerten, führen könnten.

[457] Vgl. Homfeldt/Weller, PiR 2015, 181 (182).

2. Erläuterung

a) Aufwand für die Gründung des Unternehmens

 

Tz. 428

Nach IAS 38.69(a) besteht ein Aktivierungsverbot für Gründungs- und Anlaufkosten. Die Regelung bezieht sich auf die Tatsache, dass ein Unternehmen teilweise Ausgaben zur Erzielung eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens tätigt, ohne damit einen ansatzfähigen (immateriellen) Vermögenswert zu generieren. Diese Ausgaben sind in der Periode ihres Anfalls zu erfassen. Entsprechend sind auch Ausgaben für Gründung und Anlauf eines Geschäftsbetriebs als Aufwand zu erfassen, sofern sie nicht in den Anschaffungs- oder Herstellungskosten einer Sachanlage nach IAS 16 enthalten sind. Zu den einschlägigen Kosten zählen u. a.

  • Gründungskosten (Rechts- und sonstige Kosten, die bei der Gründung einer juristischen Einheit anfallen),
  • Eröffnungskosten (Ausgaben für die Eröffnung einer neuen Betriebsstätte oder eines neuen Geschäfts) oder
  • Anlaufkosten (Ausgaben für die Aufnahme neuer Tätigkeitsbereiche oder die Einführung neuer Produkte oder Verfahren).

b) Bilanzierung von Eigenkapitalbeschaffungskosten

 

Tz. 429

Kosten im Rahmen der Ausgabe von Eigenkapital sind nicht als Aufwand zu behandeln, stattdessen eigenkapitalkürzend zu erfassen (IAS 32.35). Die jeweilige Kürzung hängt auch von der steuerlichen Abziehbarkeit ab. Zu den Eigenkapitalbeschaffungskosten gehören u. a. (IAS 32.37):

  • Steuerberatungskosten
  • Rechtsberatungskosten
  • Registergebühren
  • Emissionsgebühren

Dementgegen qualifizieren sich interne Gemei...

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