Kapitel 5: Bilanzansatz (Bilanzierung dem Grunde nach) / I. § 251 HGB

Tz. 670

§ 251 Haftungsverhältnisse

Unter der Bilanz sind, sofern sie nicht auf der Passivseite auszuweisen sind, Verbindlichkeiten aus der Begebung und Übertragung von Wechseln, aus Bürgschaften, Wechsel- und Scheckbürgschaften und aus Gewährleistungsverträgen sowie Haftungsverhältnisse aus der Bestellung von Sicherheiten für fremde Verbindlichkeiten zu vermerken; sie dürfen in einem Betrag angegeben werden. Haftungsverhältnisse sind auch anzugeben, wenn ihnen gleichwertige Rückgriffsforderungen gegenüberstehen.

1. Einleitung

a) Überblick

Tz. 671

Als Letztgenannte unter den Ansatzvorschriften bestimmt § 251 HGB, dass bestimmte Verbindlichkeiten, die den Ansatz einer Schuld noch nicht rechtfertigen, unter der Bilanz zu Informationszwecken auszuweisen sind. Informiert wird dabei allerdings grundsätzlich nur über den Betrag, da alle diese Verpflichtungen zusammengerechnet werden dürfen.

b) Entstehungsgeschichte

Tz. 672

§ 251 HGB wurde mit dem BiRiLiG von 1985 ins HGB aufgenommen. Zuvor waren Haftungsverhältnisse im Gliederungsschema des § 151 Abs. 5 AktG 1965 und im Erläuterungsbericht gem. § 160 Abs. 3 Nr. 7 AktG 1965 angesprochen. In der Rechnungslegungspraxis war ein GoB anerkannt, wonach auch für andere Kaufleute als für AGs Haftungsverhältnisse auszuweisen waren.^[703] Durch die Festsetzung im BiRiLiG wurde dem Rechnung getragen. Dadurch sollte für alle Kaufleute der Grundsatz der Bilanzwahrheit zu größerer Geltung verholfen werden.^[704] Außerdem setzt § 251 HGB Vorgaben der EG-Bilanzrichtlinie um, nach deren Art. 14 "Garantieverpflichtungen" zu vermerken waren. Nach Art. 43 Abs. 1 Nr. 7 der Richtlinie waren finanzielle Verpflichtungen anzugeben, die nicht in der Bilanz erscheinen, wenn diese für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage von Bedeutung sind.^[705] Die EU-Bilanzrichtlinie 2013 sieht einen Ausweis von Garantieverpflichtungen nur noch für den Anhang vor (vgl. Art. 16 Abs. 1 lit. e). Seit Inkrafttreten des BilRUG zur Umsetzung der Richtlinie müssen Kapitalgesellschaften und gleichgestellte Gesellschaftsformen mögliche Verpflichtungen, die noch nicht als Schuld bilanziert werden dürfen, künftig im Anhang ausweisen.

[703] Prinz, in: KK-RechnR, § 251 HGB Rn. 6.

[704] BT-Drucks 10/4268, 91.

[705] Hennrichs, in: MüKo-HGB, § 251 HGB Rn. 13.

c) Geltungsbereich

Tz. 673

Die Vorschrift gilt für alle Kaufleute. Bestimmte Ausnahmen von § 251 HGB sind für Kreditinstitute gem. § 340 a Abs. Satz 2 HGB vorgesehen, die stattdessen Angaben in Formblättern vornehmen müssen. Für Kapitalgesellschaften bestimmt ergänzend § 268 Abs. 7 HGB Vorgaben für die Gliederung der Angaben unter der Bilanz; sie können stattdessen auch insgesamt im Anhang gemacht werden.

d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven

Tz. 674

Nachdem zuletzt durch das MicroBilG von 2012 neue Anwendungsfälle für Angaben unter der Bilanz geschaffen wurden (vgl. Tz. 689 f.), werden seit Inkrafttreten des BilRuG alle Kapitalgesellschaften, die nicht Kleinstkapitalgesellschaften i. S. d. § 267a HGB sind, künftig alle Angaben zu Haftungsverhältnissen im Anhang machen. Unter der Bilanz werden daher künftig nur noch Angaben von Kleinstkapitalgesellschaften und Nichtkapitalgesellschaften stehen (§ 268 Abs. 7 HGB).

2. Erläuterung

a) Haftungsverhältnisse

Tz. 675

Haftungsverhältnisse sind in bestimmten Fällen unter der Bilanz auszuweisen, wenn Schulden noch nicht mit der für die Bilanzierung erforderlichen Sicherheit bestehen. Andernfalls sind sie als solche zu bilanzieren. Es geht in § 251 HGB also um Konstellationen, in denen die Inanspruchnahme zwar möglich, aber noch nicht so wahrscheinlich ist, dass zumindest eine Rückstellung anzusetzen ist.^[706] Sie sind dann erkennbar, ohne sich doch auf die Gewinnermittlung auszuwirken.^[707] Die Aufzählung solcher Verpflichtungen in § 251 HGB ist abschließend: Erfasst sind nur mögliche Verpflichtungen aus Verträgen. Ihnen ist gemeinsam, dass sie alle die Haftung für eine fremde Schuld betreffen.^[708] Das sind:

• Verbindlichkeiten aus der Begebung und Übertragung von Wechseln
• Verbindlichkeiten aus Bürgschaften, Wechsel- und Scheckbürgschaften
• Verbindlichkeiten aus Gewährleistungsverträgen
• Haftungsverhältnisse aus der Bestellung von Sicherheiten für fremde Verbindlichkeiten

[706] Hennrichs, in: MüKo-HGB, § 251 HGB Rn. 5.

[707] Merkt, in: Baumbach/Hopt, HGB, § 251 HGB Rn. 1.

[708] Hennrichs, in: MüKo-HGB, § 251 HGB Rn. 7.

b) Die einzelnen anzugebenen Haftungsverhältnisse

aa) Verbindlichkeiten aus der Begebung und Übertragung von Wechseln

Tz. 676

BEISPIEL

Der Aussteller des Wechsels gibt dem Wechselnehmer einen Wechsel, in welchem sich ein Dritter (oder der Aussteller selbst) zur Zahlung an den Wechselinhaber verpflichtet.

Der Zahlungsverpflichtete wird als Bezogener oder Akzeptant bezeichnet. Der Aussteller und der Indossant, der einen nicht selbst ausgestellten Wechsel überträgt, haften aber weiterhin für die Annahme des Wechsels und die Zahlung (Art. 9, 15 WG). Entsprechendes gilt für einen möglichen Wechselbürgen (Art. 30 Abs. 1 WG).

Tz. 677

Der Akzeptant hat seine Verpflichtung aus dem Wechsel als Verbindlichkeit zu bilanzieren. Wechselaussteller, Indossant und Wechselbürge weisen ihre möglichen Verpflichtungen als Rückgriffschuldner unter der Bilanz als Haftungsverhältnis aus. Anzusetzen ist der Betrag,...