Kapitel 5: Bilanzansatz (Bi... / bb) Voraussetzung der Wahlrechtsausübung
 

Tz. 417

Besondere Schwierigkeiten bereitet die Abgrenzung im Falle von Gütern, die sowohl immaterielle als auch materielle Komponenten aufweisen. Das wird häufig der Fall sein, weil der geistige Gehalt in der Regel eines materiellen Trägermediums bedarf.

 

BEISPIEL

  • Lizenz, verkörpert im Lizenzvertrag
  • Musik auf Schallplatten und Tonbändern
  • Filme auf Magnetbändern
  • Literarische Werke, gedruckt und gebunden
  • Computerprogramme auf CD-Rom
 

Tz. 418

Hier wird einerseits, insbes. von der Rechtsprechung vertreten, es komme darauf an, welche Komponente im Vordergrund stehe[436] oder wesentlich sei.[437] Andererseits wird darauf abgestellt, ob es sich um individualisierte Güter handle; nur in diesem Fall sei eine von sonstigen Vermögensgegenständen abweichende Behandlung gerechtfertigt.[438]

 

BEISPIEL

Beispiele aus der Rechtsprechung für immaterielle Vermögensgegenstände:

  • System-Software (Betriebssystem)[439]
  • Anwender-Software, auch dann, wenn Standardsoftware[440]
  • Daten-CD-Rom mit den gespeicherten Koordinaten des Gebäudebestandes der BRD[441]
  • Nicht hingegen: Datensammlungen ohne Befehlselemente, wenn die Daten allgemein zugänglich sind (Zahlen und Buchstaben einer Druckerei)[442]
 

Tz. 419

Richtigerweise muss es im Rahmen einer normativen Betrachtung, die sich an Sinn und Zweck des § 248 Abs. 2 i. V.m § 268 Abs. 8 HGB orientiert, darauf ankommen, ob sich die Gefahren, die der Aktivierung von Immaterialgütern anhaften, gerade im Ansatz des betreffenden Guts realisieren.[443] Diese Gefahren sind insbes. der Ausweis nicht realisierter Werte und Gewinne und resultieren daraus, dass sich Immaterialgüter aufgrund ihrer fehlenden Körperlichkeit oft nicht verlässlich bewerten lassen, weil sich die Zurechnung der Herstellungskosten als problematisch erweist.[444] Im Rahmen dieser Betrachtung kann u. a. entscheidend sein, ob es sich um individualisierte Produkte handelt oder die Verkörperung von untergeordneter Bedeutung ist. Während sich im Falle materieller Vermögensgegenstände ein Wert aus den verarbeiteten Vorräten (§ 266 Abs. 2 B I HGB) errechnen lässt, fehlt es immateriellen Vermögensgegenständen ohne jeden Markttest schon an diesen einfachen Wertindikatoren. Steht die geistige Komponente im Vordergrund, werden auch die immaterialgüterspezifischen Gefahren eines bilanziellen Ansatzes so stark hervortreten, dass Ansatzwahlrecht und Ausschüttungssperre gerechtfertigt erscheinen. Zugleich wird im Falle von Immaterialgütern, die massenhaft produziert werden (beim Anlagevermögen indes eher selten), der geistige Gehalt angesichts der Verkörperung im Verbreitungsmedium durch proportionalen Rückgang der Stückkosten wertmäßig verlieren und mit ihm die Gefahr des Ansatzes nichtrealisierter Gewinne zurückgehen. Von Bedeutung ist ferner die Art und Weise der Verkörperung: So ist es im Fall von Software gerade deren Bestimmung, zur vorgesehenen Verwendung auf einen anderen Träger (den Anwender-PC) übertragen zu werden, während Bücher und Musik-CDs auf dem ursprünglichen Träger verbleiben. Damit lässt sich zumindest eine Ungleichbehandlung von Software und Büchern etc. sachlich grundsätzlich rechtfertigen. Auch hier muss jedoch nach den genannten normativen Kriterien untersucht werden, ob im Einzelfall eine Ausnahme vom Vollständigkeitsgebot gerechtfertigt ist.

[437] So insbes. auch IAS 38.3.
[438] Hennrichs, in: MüKo-BilR, 2. Aufl., § 246 HGB Rn. 57.
[443] Für Berücksichtigung des Normzusammenhangs auch Anzinger, FR 2011, 958 ff.
[444] Schülke, DStR 2010, 992; Hennrichs, in: MüKo-BilR, 2. Aufl., § 246 HGB Rn. 55.

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