Kapitel 5: Bilanzansatz (Bilanzierung dem Grunde nach) / bb) Grundprinzipien der Gliederung

Tz. 388

IAS 1.54 enthält eine Aufzählung der Vermögenswerte, Schulden und Eigenkapitalpositionen, die in der Bilanz in der Regel mindestens aufgegliedert dar­zustellen sind. Der Standard schreibt aber weder die Reihenfolge noch die Gliederung der Bilanz vor.^[380] IAS 1.57 Satz 1 und Satz 2 heben diesen Grundsatz der Gliederungsfreiheit noch einmal deutlich hervor. Damit bleibt aus­gerech­net der Anspruch der kapitalmarktorientierten IFRS an die Vergleichbarkeit der Ab­schlüsse ver­schiedener Unternehmen hinter dem Anspruch der Jahresabschlussrichtlinie zurück, die ein stren­geres Gliederungsschema vorgibt. IAS 1.55 und .57 sehen eine auf das Unter­neh­men abgestimmte Gliederung vor. Glie­derungs­grundsätze ergeben sich aus der unternehmensindividuellen Verkehrs­erwartung und werden in den IAS 1.60 ff. konkretisiert.

Tz. 389

IAS 1.60 schreibt den Grundsatz der Bilanzgliederung nach der Fristigkeit vor. Für Ver­mögens­werte und Schulden sind jeweils nach Kurz- und Langfristigkeit getrennte Glie­derungs­grup­pen zu bilden. IAS 1.62 rechtfertigt diesen Grundsatz mit seiner besonderen Eignung für die Darstellung der Vermögens- und Finanzlage von Unternehmen, die Güter und Dienst­leistungen in eindeutig identifizierbaren Geschäftszyklen anbieten. Davon regelt IAS 1.60 Satz 1 1. Halbsatz eine erste Ausnahme. Wenn eine Darstellung nach der Liquidität zuver­läs­siger und relevanter ist, darf statt nach Fristigkeit einheitlich nach Liquidität gegliedert werden. Diese Gliederungsform ist nach IAS 1.63 in der Regel besser geeignet für Finanzinstitute (vgl. RIC 1.23).^[381] Von dem Grundsatz der einheitlichen Gliederung nach Fristigkeit oder Liquidität regelt IAS 1.64 eine zweite Ausnahme. Er lässt eine gemischte Gliederung nach Liqui­dität und Fristigkeit zu, wenn diese gemischte Form die Qualität der Darstellung bezogen auf Zuver­läs­sig­keit und Relevanz verbessert. Nach DSRC-RIC 1.24 f. soll auf diese ge­mischte Form verzichtet werden. Nach dem vorherrschenden Verständnis der IAS 1.60 ff. ist es nicht zu­lässig ein Gliederungsschema entsprechend den Gliederungsschemata der Jahres­ab­schluss­richtlinie und § 266 HGB zu wählen, in dem auf der Aktivseite nach Liquidität und auf der Passivseite nach Fristigkeit ge­gliedert wird (vgl. RIC 1.35)^[382]. Bei näherer Betrachtung sind die Unterschiede aber nicht zwingend groß, weil auch in der IFRS-Bilanz neben der Unterglie­de­rung der Vermögens­werte und Schulden nach Fristigkeit eine Untergliederung nach Liquidität vorgenommen wird.^[383]

Sowohl die Gliederung nach Fristigkeit als auch die Gliederung nach Liquidität kann in ab- oder aufsteigender Reihenfolge vorgenommen werden. Die IFRS enthalten darüber keine Rege­lung.^[384]

Tz. 390

Für die Untergliederung in kurz- und langfristige Positionen enthalten die IAS 1.66–.76 am Geschäftszyklus orientierte Regelungen. Das ist nach IAS 1.68 der Zeitraum zwischen Kapitalinvestition und Ergebnisrealisation.^[385] Nach IAS 1.68 Satz 2 ist dieser Zeitraum im Zweifel mit zwölf Monaten anzusetzen. Innerhalb eines Geschäftszyklus realisierte Vermögenswerte sind nach IAS 1.66 Buchst. a als kurzfristige Vermögenswerte zu qualifizieren. Das gilt auch für Vermögenswerte die zu Handelszwecken oder höchstens zwölf Monate gehalten werden sollen sowie für Zahlungsmittel i. S. d. IAS 1.68 Buchst. d. Vorräte und Kundenforderungen sind auch dann den kurzfristigen Positionen zuzuordnen, wenn der Zeitraum bis zu ihrer Realisation mehr als zwölf Monate beträgt.^[386] Für Schulden regelt IAS 1.69 ent­spre­chende Abgrenzungs­kriterien (vgl. Kapitel 10 zu Einzelfragen des Ausweises). Unabhängig von der Gliederung in der Bilanz, schreibt IAS 1.61 vor, im Anhang die Summe der Vermögenswerte und Schulden anzugeben, deren Realisation oder Erfüllung erst in mehr als zwölf Monaten zu erwarten ist.

Tz. 391

Die Bilanz kann sowohl in Konto- wie in Staffelform (vgl. Tz. 370) aufgestellt werden.^[387] IAS 1 enthält dazu keine Regelung und auch die Zwecke der Bilanz schreiben keine Form vor. Die Verkehrserwartung ist durch die im angloamerikanischen Verkehrskreis verbreitete Staffelform geprägt.^[388]

[380] Pawelzik/Theile, in: Heuser/Theile, IFRS, Rn. 4105; DRSC-RIC 1, Rn. 4; Brücks/Ehrcke, in: Thiele/v. Keitz/Brücks, Internationales BilanzR, IAS 1 Rn. 202: Die in der IAS 1 enthaltene Bilanzgliederung ist nicht als starre Formatvorlage zu ver­stehen. IAS 1 enthält keine dem § 266 HGB vergleichbare detaillierte Vorschrift zur Glie­derung der Bilanz.

[381] Zu den Unterschieden der Geschäftszyklen: Zülch/Fischer, in: MüKo-BilR, IAS 1 Rn. 81.

[382] Bischof u. a., in: Baetge u. a., IFRS-Ko, IAS 1 Rn. 89; Brücks/Ehrcke, in: Thiele/v. Keitz/Brücks, Internationales BilanzR, IAS 1 Rn. 261; ähnlich Lenz/Fiebiger, in: HdJ, I/6 Rn. 184.

[383] Bischof u. a., in: Baetge u. a., IFRS-Ko., IAS 1 Rn. 89.

[384] Zülch/Fischer, in: MüKo-BilR, IAS 1 Rn. 79.

[385] Zülch/Fischer, in: MüKo-BilR, IAS 1 Rn. 83 für das Beispiel Industrie- und Handels­unternehmen Zeitraum zwischen Beschaffung von Rohstoffen od...