Kapitel 4: Rechnungslegungsgrundsätze für den Jahresabsc ... / b) Bilanz: Begriff, Gliederung und ergänzende Elemente

aa) Begriff der Bilanz

Tz. 18

Das HGB setzt in § 242 Abs. 1 HGB die Bilanz mit dem Abschluss gleich und definiert sie als einen Rechnungsabschluss, der zum Ende des Geschäftsjahrs das Verhältnis des Ver­mögens zu den Schulden des Kaufmanns ausweist. Diese Art des Ausweises unterscheidet die Bi­lanz vom In­ventar, in dem es nicht um das Verhältnis, sondern um eine bloße Bestands­auf­nahme geht und sie erklärt die Begriffsherkunft der Bilanz vom spätlateinischen "bilanx" (zwei Waag­scha­len)^[69]. Aus der Bedeutung des Verhältnisses zwischen Ver­mögen und Schul­den er­geben sich die Gliederungsgrundsätze für die Bilanz. Gegen­über­zu­stellen sind Vermögen und Schulden geordnet nach ihrer Liquidität bzw. Fristig­keit. Nicht zwin­gend, aber den GoB ent­spre­chend ist die übliche Kontoform der Bilanz mit den Aktiva auf der linken Seite, die in den Ver­mögensgegenständen zugleich die Mittel­ver­wen­dung do­ku­men­tieren und den Passiva auf der rechten Seite, die untergliedert in Eigen- und Fremd­kapital die Mit­tel­herkunft beschreiben.^[70] Zum Begriff der Bilanz gehört die Ausgeglichen­heit der beiden Waag­schalen in Gestalt der Ak­tiv- und der Passivseite. Diese Ausgeglichenheit wird durch den Pos­ten des Eigen­kapitals her­gestellt. Es ist eine Saldogröße und ergibt sich aus der Dif­fe­renz zwischen dem Ver­mögen und den Schulden. Dort wo ein Untergewicht herrscht, wird es hin­zu­gefügt. In der Regel ist das die Passivseite. Unter der Bezeichnung nicht durch Eigen­ka­pital ge­deckter Fehlbetrag (§ 268 Abs. 3 HGB) kann das so verstandene Eigenkapital auch auf der Aktivseite aus­zu­weisen sein (Kapitel 7).^[71]

Tz. 19

In der Veränderung der Saldogröße Eigenkapital zwischen zwei Bilanzstichtagen drückt sich ein Nettovermögensgewinn oder Nettovermögensverlust aus, der eine, auf die relative Net­tovermögens­änderung zwischen den Bilanzstichtagen bezogene statische Gewinnermittlung er­laubt. Diese Form der Gewinnermittlung ist eine Primärfunktion der handelsrechtlichen Bilanz. Sie ist zugleich Vermögens - und Gewinnermittlungsbilanz mit den Zielen der Aus­schüt­tungsbegrenzung und der Gewinnverteilung (vgl. Tz. 98).

Diese Ziele unterscheiden die handelsrechtliche Bilanz von der Überschuldungsbilanz, de­ren Primärfunktion die Schul­den­deckungskontrolle ist und die nicht von einer Unternehmens­fortführung, sondern von einer Unternehmenszerschlagung aus­geht. Die Methode der Gewinn­ermittlung durch einen Vermögensvergleich unterscheidet die handelsrechtliche Bilanz zugleich von der Erfolgs­bi­lanz, die eine Gewinn- und Verlustrechnung durch die Gegenüberstellung von Aufwand und Ertrag ohne historischen Vergleich allein aus den Geschäftsvorfällen zieht.

Tz. 20

Der Begriff der Steuerbilanz ist ein Arbeitsbegriff, der eine den steuerlichen Vorschriften ent­sprechende Bilanz beschreibt (vgl. § 60 Abs. 2 Satz 2 EStDV). Erfüllt die Handelsbilanz diese Funk­tion ist sie aus steuerlicher Sicht Einheitsbilanz. Der nach den §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG als Grundlage der steuerlichen Gewinner­mitt­lung vorzu­neh­mende Betriebsver­mögens­vergleich ist der Gewinnermittlung durch handelsrechtliche Bi­lanzierung soweit nachgebildet, dass dafür im Grundsatz auch die handelsrechtlichen GoB maßgeblich sind. Soweit steuerliche Sonder­re­geln nicht die Geltung der handelsrechtlichen GoB ver­hindern, entsprechen die Re­geln des Be­triebsvermögensvergleich den Regeln der han­dels­rechtlichen Bilanzierung. Dann kann die Han­delsbilanz für den Betriebsvermögens­vergleich ver­wendet werden und zu diesem Zweck auch der Steuererklärung als "Steuerbilanz" beigefügt werden. Soweit Anpassungen er­forderlich sind, können diese auf der Handelsbilanz vorge­nom­men werden oder eine eigen­stän­dige "Steuer­bilanz" aufgestellt werden (vgl. §§ 5b EStG und 60 EStDV).

Tz. 21

Der Begriff Eröffnungsbilanz ist im Gesetz zweifach belegt. Zum einen kennzeichnet er in § 242 Abs. 1 Satz 1 HGB die Bilanz, die der Kaufmann bei Beginn seines Handelsgewerbes aufzu­stel­len hat (auch "Gründungsbilanz", vgl. Tz. 10). Zum anderen bezeichnet er in § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB die Funktion der Schlussbilanz des Vorjahres als Eröffnungsbilanz des Ge­schäftsjahres.

Tz. 22

Sonderbilanzen sind Bilanzen, die nicht regelmäßig als Jahres- oder Jahresschlussbilanz er­stellt werden. Dazu gehört auch die Eröffnungsbilanz i. S. d. § 242 Abs. 1 Satz 1 HGB, aber vor allem Bilanzen, die im Zusammenhang mit umwandlungsrechtlichen Vorgängen erstellt wer­den ("Umwandlungsbilanzen") sowie mit ähnlicher Funktion die Abfindungs- und Aus­ei­nan­der­setzungs­bilanzen bei einem Gesellschafterwechsel, beim Ausscheiden eines Gesell­schaf­ters oder der Auflösung der Gesellschaft. Für Sonderbilanzen, die nicht aus der laufenden Buch­führung entwickelt werden, hat sich der Begriff Status herausgebildet.^[72] Eine Beispiel dafür ist der insolvenzrechtliche Überschul­dungs­status, zur Ermittlung der Insolvenzantragspflicht nach §§ 130a, 177a HGB, 92 Abs. 2 AktG, 63 f. GmbHG) wegen Überschuldung i. S. d. § 19 InsO. Er folgt aber insbesondere ...