Kapitel 3: Besondere Anforderungen für Kapitalgesellschaften / bb) Ausgewählte Sachverhalte

bb1) Wertminderung (impairment) und Wertaufholung

Tz. 292

Für Zwischenberichte gelten grundsätzlich die gleichen Kriterien bzgl. Wertminderungen und Wertaufholungen wie für den Jahresabschluss. Gemäß IAS 34.28 (Satz 2) darf die Häufigkeit der Berichterstattung (d. h. jährlich, halb- oder vierteljährlich) die Höhe des Jahresergebnisses jedoch nicht beeinflussen.

Für Eigenkapitalinstrumente, die der Kategorie available for sale zugeordnet werden, erfolgt die außerplanmäßige Abschreibung GuV-wirksam und die Wertaufholungen erfolgsneutral (IAS 39.69). Wenn es zu einer Wertminderung zum Stichtag des Zwischenberichts gekommen ist, der Wertminderungsgrund zum Stichtag des jährlichen Abschlusses allerdings nicht mehr besteht, stellt sich die Frage nach der Anwendung des durch IAS 39.69 vorgegebenen Gebots der Erfolgsneutralität der Wertaufholung. In diesem Fall kommt das Spannungsfeld zwischen eigenständigem und integrativem Ansatz zum Ausdruck, wobei der Standardsetzer in IFRIC 10 die Zuschreibung bei Wegfall der Wertminderungsgründe für unzulässig erklärt und somit dem eigenständigen Ansatz folgt.^[390]

Durchbrochen wird der Grundsatz des IAS 34.28 (Satz 2) auch bei Firmenwertabschreibungen. Mit ­IFRIC 10 stellt der Standardsetzer klar, dass für Geschäfts- oder Firmenwerte, für die in vorangegangenen (Zwischen-)Berichtsperioden Wertminderungen erfasst wurden, auch bei Wegfall der Wertminderungsgründe eine Zuschreibung unzulässig ist.^[391]

[390] Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, IFRS, § 37 Rn. 35.

[391] Lüdenbach/Christian, IFRS-Essentials, 2010, 293.

bb2) Schätzungsänderungen

Tz. 293

Sind bereits bei jährlichen Abschlüssen zahlreiche Schätzungen für Abgrenzungs- und Bewertungsfragen erforderlich, ist deren Umfang in Zwischenberichten – u. a. aus Wirtschaftlichkeitsgründen – nochmals höher. IAS 34.41 betont in diesem Zusammenhang die Bedeutung der Verlässlichkeit der aus Schätzungen hervorgehenden Abschlussinformationen.

Eine Korrektur von Schätzungen ist erforderlich, wenn sich die Umstände ändern, auf deren Grundlage die Schätzung erfolgt ist bzw. neue Erfahrungen, Informationen oder Entwicklungen bestehen (IAS 8.34). Liegen Zweifel vor, ob es sich um eine Änderung der Rechnungslegungsmethode oder um eine Schätzungsänderung handelt, so ist die Änderung grundsätzlich als Schätzungsänderung zu betrachten (IAS 8.35). Wie auch bei jährlichen Abschlüssen führen Schätzungsänderungen nicht zu Anpassungen von bereits dargestellten Zwischenberichtsperioden. Beachtlich sind die Effekte einer Schätzungsänderung für die Ergebnisermittlung der Periode, in der sich auch der Eintritt der Schätzungsänderung vollzieht, soweit sich die Schätzungsänderung auf den Zeitraum bis zum Zwischenberichtszeitpunkt bezieht. In Übereinstimmung mit IAS 34.36 spiegeln die in einer Zwischenberichtsperiode dargestellten Erträge und Aufwendungen alle Änderungen vorheriger Schätzungen wider.^[392]

[392] Hebestreit, in: Beck IFRS-Hdb., § 43 Rn. 78.

bb3) Vereinfachte Bewertungstechniken

Tz. 294

Der Standardsetzer stellt in IAS 34.B und 34.C eine Vielzahl von Beispielen zur Verfügung, die im Sinne der cost-benefit-Betrachtung Vereinfachungen für gängige Bilanzierungsfragen illustrieren. Hierzu gehören insbesondere folgende:^[393]

• Auf Basis von Vergangenheitswerten oder Schätzungen können Rückstellungen für Pensionen, Garantien usw. ermittelt werden.
• Das Vorratsvermögen kann u. a. durch Stichproben oder geschätzte Gewinnmargen bestimmt werden, so dass bei angemessener Bestandsführung von Inventuren abgesehen werden kann.
• Die Abstimmung innerkonzernlicher Positionen muss im Vergleich zum jährlichen Abschluss nicht mit der gleichen Gründlichkeit vorgenommen werden.
• Aus Fremdwährungsgeschäften resultierenden Gewinne oder Verluste sind ungeachtet einer bis zum Jahresende zu erwartenden Umkehr auch unterjährig zu vereinnahmen.

[393] Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, IFRS, § 37 Rn. 36.

bb4) Vergütete Nichtarbeitszeiten

Tz. 295

In IAS 19 wird eine Differenzierung zwischen ansammelbaren Ansprüchen – bspw. aus Gleitzeitguthaben oder Urlaubsgewährung – sowie nicht ansammelbaren Ansprüchen – z. B. aus Erziehungsurlaub oder Krankheit – vorgenommen. Für die ansammelbaren Ansprüche gilt, dass diese in Höhe der zum Stichtag der Zwischenberichtsperiode angesammelten Beträge als Rückstellung zu passivieren sind. Dies gilt auch, sofern von einer Kompensation bis zum Stichtag des jährlichen Abschlusses ausgegangen werden kann. Für nicht ansammelbare Ansprüche gilt hingegen, dass diese im Zahlungspunkt als Aufwand zu erfassen sind. Eine vorzeitige Abgrenzung als Schuld scheidet für nicht ansammelbare Ansprüche demnach aus (IAS 34.B10).^[394]

[394] Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, IFRS, § 37 Rn. 33; Hebestreit, in: Beck IFRS-Hdb., § 43 Rn. 87.

bb5) Bedingte Leasingzahlungen

Tz. 296

Ein Leasingvertrag kann bedingte Zahlungsverpflichtungen des Leasingnehmers bei Erzielung eines vorgegebenen Jahresumsatzes vorsehen. Kann vom Erreichen des vorgegebenen Umsatzziels für das Gesamtjahr zum Stichtag des Zwischenberichts ausgegangen werden, ist eine ansatzpflichtige Verbindlichkeit im Zwischenabschluss auch bereits dann anzunehmen, wenn das Umsatzziel des Gesamtjahres zum Zwischenabsch...