Kapitel 3: Besondere Anford... / 2. Erläuterung

a) § 264c Abs. 1 HGB

 

Tz. 129

Wie § 42 Abs. 3 GmbHG verlangt § 264c Abs. 1 HGB, dass Ausleihungen, Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern gesondert auszuweisen.[203] Die Verhältnisse zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern sollen transparenter gemacht werden.[204] Insbesondere für Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern (Gesellschafterdarlehen) kommt der Regelung eine erhebliche Bedeutung zu. Gesellschafterdarlehen sind zwar bei der Ermittlung der zur Insolvenz führenden Überschuldung zu berücksichtigen; bei der Masseverteilung sind sie nur nachrangig gem. § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO zu befriedigen. Ebenso kann aus dem Vergleich zweier Jahresabschlüsse die Befriedigung des Gesellschafters durch Rückzahlung der Gesellschafterdarlehen herausgelesen werden.

 

Tz. 130

Die Beziehung zu jedem ihrer Gesellschafter unterfällt bei der Personengesellschaft § 264c HGB. Das sind bei der KG sowohl die Kommanditisten als auch die Komplementäre. Selbst wenn bei einer GmbH & Co. KG die einzige Aufgabe der GmbH ohne Kapital- und Stimmanteil die Übernahme der persönlich unbeschränkten Haftung ist, gilt § 264c HGB.[205] Mit Blick auf die verschiedenen Konten des Personengesellschafters (insbesondere des Kommanditisten) sind dessen Forderungskonten zu erfassen; die Einlagekonten sind hingegen als Eigenkapital zu verbuchen (vgl. Tz.143 ff.).[206] Nach dem gesetzlichen Leitbild wäre das zweite Konto des Kommanditisten unter § 264c Abs. 1 HGB als Verbindlichkeit der Gesellschaft zu erfassen. Im Zweikontenmodell sind wegen der Verlustteilnahme auch des zweiten Kontos beide Konten als Eigenkapital zu erfassen. Im Dreikontenmodell unterfällt das Darlehenskonto als Forderungskonto § 264c Abs. 1 HGB; im Vierkontenmodell unterfallen sowohl das Kapitalkonto II als auch das Darlehenskonto § 264c Abs. 1 HGB, weil eine Verlustteilnahme nicht vorgesehen ist. Letztlich sind alle Konten, die nicht als Kapitalanteile oder Rücklagen auszuweisen sind, Forderungskonten und unterfallen damit § 264c Abs. 1 HGB.

 

Tz. 131

Beziehungen zu einem typisch stillen Gesellschafter sind grundsätzlich nicht unter § 264c HGB zu erfassen.[207] Hingegen unterfällt die Beziehung der Personengesellschaft zu einem atypisch stillen Gesellschafter entgegen gegenteiliger Auffassung § 264c HGB.[208] Zwar ist die dogmatische Einordnung des atypisch stillen Gesellschafters nach wie vor ungeklärt, jedoch wird aus grundlegenden Entscheidungen des Bundesgerichtshofs zur Kapitalerhaltung ersichtlich, dass dieser wie ein Gesellschafter der entsprechenden Gesellschaft einzuordnen ist[209]. Der atypisch stille Gesellschafter gibt Eigenkapital[210]. Gibt er zusätzlich Darlehen, so unterfallen diese §§ 39 Abs. 4 Satz 1, Abs. 1 Nr. 5 bzw. 135 Abs. 1 Nr. 2 InsO[211] und ein gesonderter Ausweis unter Rückgriff auf § 264c HGB ist deshalb geboten. Das lässt sich belegen:

 

BEISPIEL

An der X-GmbH & Co. KG sind X und Y jeweils als GmbH-Gesellschafter und Kommanditisten beteiligt. Z hält eine stille Beteiligung an der KG, die ihn zur Geschäftsführung berechtigt und neben X und Y gleichberechtigt am gesamten Gewinn teilhaben lässt. Keine maßgebliche Entscheidung kann ohne seine Zustimmung (im Innenverhältnis) getroffen werden. Z ist (unabhängig von seiner steuerrechtlichen Einordnung als Mitunternehmer gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) atypisch stiller Gesellschafter und seine stille Einlage wird wie Eigenkapital behandelt (vgl. Tz. 149). Hat Z noch ein zusätzliches Darlehen an die KG ausgereicht, ist dieses gem. § 264c Abs. 1 HGB gesondert auszuweisen.

 

Tz. 132

Bei einer Treuhand ist der Treuhänder formal Inhaber der Gesellschafterposition, während er schuldrechtlich verpflichtet ist, diese Gesellschafterstellung im Interesse des Treugebers auszuüben. Er hat dem Treugeber in allen Belangen Auskunft zu geben und muss sich von diesem Weisungen hinsichtlich seines Verhaltens als formaler Gesellschafter geben lassen. Der Treugeber ist somit wirtschaftlich der Gesellschafter und grundsätzlich sind daher die Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen Treugeber und Gesellschaft gem. § 264c Abs. 1 HGB zu erfassen.[212] Fraglich ist, ob auch Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen Gesellschaft und Treuhänder zu erfassen sind. Das wird mit Recht angenommen.[213]

 

Tz. 133

Die vorliegende Kommentierung orientiert sich für § 264c HGB an den Maßstäben von § 39 Abs. 1, Abs. 4 InsO. Gesellschafter ohne Geschäftsführungsbefugnisse mit einer Beteiligung von 10 % oder weniger sind nicht erfasst. In der Konsequenz läge die Übernahme der Regelung auch auf § 264c Abs. 1 HGB. Das ließe sich damit rechtfertigen, dass bei derartig geringfügigen Beteiligungen keine besonderen Konsequenzen mit Blick auf die Beziehung Gesellschaft zu Gesellschafter eintreten. Jedoch ist der Wortlaut von § 264c Abs. 1 HGB eindeutig, sodass es dabei bleibt, dass auch die Beziehung der Gesellschaft zu nur geringfügig beteiligten Gesellschaftern § 264c HGB unterfällt.

 

Tz. 134

§ 264c Abs. 1 HGB besagt, dass Ausleihungen, Forderungen und Verbindl...

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