Tz. 14
Abs. 3 beinhaltet die Vorgaben zur Nachtragsprüfung infolge von Änderungen. In Abs. 3 findet sich einerseits eine Definition, welche (geänderten) Prüfungsobjekte überhaupt betrachtet werden. Dies sind die sich aus Abs. 1 und Abs. 2 ergebenden Prüfungsobjekte Jahresabschluss und Lagebericht bzw. Konzernabschluss und -lagebericht. Darüber hinaus definiert Abs. 3 auch eine zeitliche Voraussetzung, nämlich eine erfolgte Änderung "nach Vorlage des Prüfungsberichts".
Inhaltlich abgestellt wird auf die Vorgaben aus § 321 Abs. 5 HGB, d. h. der Vorlage des Prüfungsberichts an die Geschäftsführer der GmbH oder GmbH & Co. KG, und § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG, d. h. der Vorlage an den Aufsichtsrat der Aktiengesellschaft.
Zwar definiert das Gesetz selbst keine Vorlagefrist, diese lässt sich jedoch aus anderen gesetzlichen Vorgaben ableiten. Diese sind:
- Prüfung des Jahresabschlusses, des Lageberichts und des Vorschlags für die Verwendung des Bilanzgewinns durch den Aufsichtsrat nach § 171 AktG bzw. analog für die GmbH mit Aufsichtsrat
- Einhaltung der Acht-Monats-Frist zur Einberufung der Hauptversammlung nach § 175 Abs. 1 AktG i. V. m. § 123 Abs. 1 AktG bzw. bei der GmbH nach § 42a GmbHG die Gesellschafterversammlung betreffend
- die Offenlegungsfristen aus § 325 HGB
- die Veröffentlichung des Jahresfinanzberichts nach den Regelungen des § 37v WpHG
Tz. 15
Hinsichtlich der zeitlichen Einordnung der Änderung ist wie folgt zu differenzieren:
- Änderung noch vor Feststellung bzw. Billigung
- Änderung bei Verweigerung der Feststellung bzw. Billigung
- Änderung eines bereits festgestellten Abschlusses
Vom Regelungsgehalt des Abs. 3 ausgenommen sind Änderungen eines zur Prüfung vorgelegten Abschlusses vor Beendigung der Prüfung. Dies liegt darin begründet, dass eine Nachtragsprüfung sich immer nur dann ergeben kann, wenn eine Abschlussänderung "nach Vorlage des Prüfungsberichts" erfolgt.
Als Änderungsgründe kommen Berichtigungen von Fehlern oder neue bilanzpolitische Gründe in Betracht. Neben der Rückwärtsberichtigung bereits festgestellter fehlerhafter Abschlüsse sieht Abs. 3 insbesondere die Änderung infolge der Nichtfeststellung bzw. Nichtbilligung durch die verantwortlichen Organe vor. Die für die Feststellung des Abschlusses verantwortlichen Organe können die Abschlüsse an die für die Aufstellung verantwortlichen Organe mit Anweisungen zurückgeben. Die für die Feststellung verantwortlichen Organe sind wie folgt zu subsummieren:
- Aufsichtsrat nach § 172 AktG
- ggf. Hauptversammlung nach § 173 AktG
- Gesellschafterversammlung der GmbH nach § 46 Nr. 1 bis 1b GmbHG
- Gesellschafterversammlung der Personenhandelsgesellschaft
In Sonderfällen hat die Hauptversammlung das Recht einer sog. Änderungsfeststellung nach § 173 Abs. 3 AktG, mit der Folge, dass sie selbst eine Änderung vornehmen kann. Diese Regelung gilt analog für die GmbH[3]. Die Wirksamkeit von Feststellungs- und Gewinnverwendungsbeschluss hängen in diesen Fällen davon ab, dass innerhalb von zwei Wochen hinsichtlich der Änderungen ein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk erteilt wird. Solange sind die Beschlüsse schwebend unwirksam. Nach § 173 Abs. 3 Satz 2 AktG beginnt mit der Beschlussfassung über die Änderung die zweiwöchige Frist. Wird innerhalb der zwei Wochen kein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk hinsichtlich der Änderungen erteilt, sind die Beschlüsse nichtig.
An die Änderung eines bereits festgestellten Jahresabschlusses sind hohe Anforderungen zu stellen.[4] In Betracht kommen somit (gravierende) Fehler oder sog. Nichtigkeitsgründe i. S. d. § 256 AktG.
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