Kapitel 17: Prüfung / 1. Einleitung

a) Überblick

Tz. 222

Der Bestätigungsvermerk enthält ein klar und schriftlich formuliertes Gesamturteil des Prüfers über das Ergebnis der nach geltenden Berufsgrundsätzen pflichtgemäß durchgeführten Abschlussprüfung.^[394] Es handelt sich um ein unternehmensexternes Informationsinstrument, das sich nicht nur an den Auftraggeber und dessen Organe, sondern insbesondere an aktuelle und potenzielle Anteilseigner, Gläubiger, Kunden, Lieferanten, Arbeitnehmer und die interessierte Öffentlichkeit, und damit an einen Personenkreis, dem der Prüfungsbericht nicht zugänglich ist, richtet.^[395] Daher ist der Bestätigungsvermerk nach § 325 Abs. 1 Satz 2 HGB auch offenzulegen. Er verdeutlicht der Öffentlichkeit gegenüber, dass die Prüfungspflicht nach § 316 HGB erfüllt wurde.^[396]

Tz. 223

Aus dem mit dem Bestätigungsvermerk verbundenen Werturteil über die Buchführung, den Jahresabschluss und den Lagebericht erwächst eine wirtschaftliche Bedeutung. Eine Einschränkung oder Versagung kann sich im Außenverhältnis nachteilig auswirken und die Reputation der Gesellschaft beeinträchtigen sowie negative Auswirkungen am Markt für Eigen- bzw. Fremdkapital bewirken.^[397] Bei börsennotierten Unternehmen kann die Einschränkung oder Versagung zu einer Ad-hoc-Mitteilung i. S. v. § 15 Abs. 1 WpHG oder gar zur Aussetzung des Handels i. S. v. § 25 Abs. 1 BörsG führen.^[398] Insofern bewirkt der Bestätigungsvermerk einen indirekten Zwang zu einer normenkonformen Rechnungslegung.^[399]

Tz. 224

Die Erteilung eines unrichtigen Bestätigungsvermerks wird nach § 332 HGB strafrechtlich verfolgt. Zudem drohen zivilrechtliche Schadenersatzpflichten nach § 323 HGB und berufsrechtliche Maßnahmen i. S. v. §§ 63, 68 WPO.^[400]

[394] IDW PS 400 Rn. 4, IDW FN 2010, 537 (539).

[395] Ebke, Unternehmensinsolvenz und Abschlussprüfung, in: Grundmann u. a. (Hrsg.), Festschrift für Klaus J. Hopt zum 70. Geburtstag am 24. August 2010, Berlin 2010, 559 (583); Ebke, Die Offenlegung des Prüfungsberichts des gesetzlichen Abschlussprüfers in der Insolvenz des geprüften Unternehmens, in: Flitsch u. a. (Hrsg.), Festschrift für Jobst Wellensiek zum 80. Geburtstag, München 2011, 429 (443); Graumann, Wirtschaftliches Prüfungswesen, 3. Aufl., Herne 2012, 654; Lehwald, DStR 2000, 259 (259).

[396] Wiedmann, in: Ebenroth u. a., HGB, § 322 HGB Rn. 5.

[397] Habersack/Schürnbrand, § 322 HGB, in: Staub (Hrsg.), Großko-HGB, 5. Aufl., Berlin 2010, § 322 HGB Rn. 3.

[398] Bormann, in: MüKo-BilR, § 322 HGB Rn. 4.

[399] Plendl, in: IDW, WP-Hdb. I, Q Rn. 357.

[400] Nach dem Gesetzesentwurf des APAReG soll künftig die WPK für die Verhängung sämtlicher Maßnahmen der Berufsaufsicht zuständig sein. Diese sind dann einheitlich in § 68 WPO kodifiziert (RegGE APAReG BT-Drucks. 18/6282).

b) Entstehungsgeschichte

Tz. 225

Die Regelungen zum Bestätigungsvermerk wurden im Zuge des KonTraG grundlegend geändert sowie durch das BilReG und das BilRUG^[401] modifiziert.^[402] Vor Inkrafttreten des KonTraG war der Wortlaut des Bestätigungsvermerks gesetzlich vorgeschrieben, das heißt Abweichungen von der einheitlichen Kernfassung waren nur als Ergänzungen oder Einschränkungen möglich (Formeltestat). Dies gab Anlass zu übersteigerten Erwartungen in Bezug auf seine Aussagekraft, insbesondere in Richtung einer Beurteilung der wirtschaftlichen Lage und der Geschäftsführung des geprüften Unternehmens.^[403] Bemängelt wurden eine fehlende Beschreibung der Prüfungsdurchführung sowie eine fehlende Abgrenzung der Verantwortlichkeiten der gesetzlichen Vertreter von denen des Abschlussprüfers.^[404] Nach dem KonTraG waren die Kernformulierungen zwar weiter in ihrem Grundgehalt vorgegeben, aber, von einem Kernsatz abgesehen, nicht mehr in ihrem Wortlaut verbindlich.^[405] Somit handelt es sich eher um einen Bestätigungsbericht (Auditor’s Report), was den internationalen Gepflogenheiten entspricht. Durch das BilReG wurde der Nichterteilungsvermerk eingeführt, mit dem der Abschlussprüfer erklärt, dass er nicht dazu in der Lage war, ein Prüfungsurteil abzugeben. Der IDW Prüfungsstandard "Grundsätze für die ordnungsmäßige Erteilung von Bestätigungsvermerken bei Abschlussprüfungen" berücksichtigt die geänderten Vorschriften sowie die deutsche Berufsausübung, transformiert den ISA 700 und gibt Empfehlungen für die Gestaltung des Bestätigungsvermerks.^[406] Das AReG von 2016 hat mehrere Änderungen an der Vorschrift vorgenommen (vgl. Tz. 228).

[401] BilRUG BT-Drucks. 18/5256.

[402] Eine ausführliche Abhandlung zur historischen Entwicklung findet sich bei Ebke, in: MüKo-HGB, § 322 HGB Rn. 5 ff.

[403] Z. B. Ernst, WPg 1998, 1025 (1029).

[404] BT-Drucks. 13/9712, 29.

[405] Plendl, in: IDW, WP-Hdb. I, Q Rn. 393 f.

[406] Wiedmann, in: Ebenroth u. a., HGB, § 322 HGB Rn. 2.

c) Geltungsbereich

Tz. 226

Die Vorschrift des § 322 HGB gilt für gesetzliche Prüfungen von Kapitalgesellschaften und Personenhandelsgesellschaften gem. § 264a Abs. 1 HGB sowie für die Prüfung von Kreditinstituten und Versicherungsunternehmen. Sie umfasst auch die Prüfung von Konzernabschlüssen^[407] und von IFRS-Einzelabschlüssen^[108] nach § 325 ...