Kapitel 16: Konzernabschlüs... / 2. Erläuterung

a) Erstmalige Anwendung (Abs. 1)

aa) Beteiligungsbuchwert

 

Tz. 49

Nach dem Gesetzeswortlaut des § 312 Abs. 1 HGB ist eine Beteiligung an einem assoziierten Unternehmen in der Konzernbilanz mit dem Buchwert anzusetzen. Zudem sind der Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und anteiligem Eigenkapital des assoziierten Unternehmens sowie ein darin enthaltener Geschäfts- oder Firmenwert oder passiver Unterschiedsbetrag im Konzernanhang anzugeben.

 

Tz. 50

Der im Jahresabschluss des unmittelbar beteiligten Mutter- oder Tochterunternehmens angesetzte Buchwert stellt den Beteiligungsbuchwert des Konzernabschlusses dar. Wenn die im Jahresabschluss des unmittelbar beteiligten Mutter- oder Tochterunternehmens verwendeten Bewertungsmethoden von denen des Konzernabschlusses abweichen, ist eine auch auf die Equity-Methode durchschlagende Neubewertung in der Handelsbilanz II erforderlich.[41]

Falls unterschiedliche, in den Konzernabschluss einbezogene Unternehmen Anteile an einem assoziierten Unternehmen halten, ist eine Zusammenfassung der einzelnen Buchwerte zu einem Beteiligungsbuchwert zweckmäßig. Nicht entscheidend für die Anwendung der Equity-Methode ist dabei, ob die Anteile in den Jahresabschlüssen jeweils als "Beteiligungen" ausgewiesen sind.[42]

 

Tz. 51

Strittig ist der Fall, wenn neben den die Basis des Assoziierungsverhältnisses darstellenden Anteilen weitere Anteile am assoziierten Unternehmen gehalten werden, die wegen bestehender konkreter Veräußerungsabsicht im Umlaufvermögen ausgewiesen werden:

  • Nach einer im Schrifttum vertretenen Auffassung[43] sind diese aufgrund des fehlenden Beteiligungscharakters nicht zu berücksichtigen.
  • Nach einer anderen Auffassung[44] steht die separate Behandlung im Widerspruch zu der aus Konzernsicht als wirtschaftlicher Einheit gegebenen Einheitlichkeit des Bilanzierungs- bzw. Konsolidierungsobjekts.
 

Tz. 52

In die Kapitalaufrechnung nach der Equity-Methode sind auch solche Anteile einzubeziehen, die von im Rahmen der quotalen Konsolidierung einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen gehalten werden. Diesbezüglich besteht ein striktes Differenzierungsgebot zu der Fragestellung, ob von Gemeinschaftsunternehmen gehaltene Anteile auch bei der Beurteilung der Assoziierungsvermutung gem. § 311 HGB beachtlich sind.[45]

bb) Anteiliges Eigenkapital

 

Tz. 53

Generell entspricht das bilanzielle Eigenkapital eines assoziierten Unternehmens – sofern dieses als KapGes firmiert – den Posten gem. § 266 Abs. 3 A. HGB. Sofern ein miterworbener anteiliger Ergebnisvortrag und das Jahresergebnis nicht früheren Eignern zustehen, sind diese in die Abgrenzung einzubeziehen. Berücksichtigungspflichtig sind ggf. auf der Aktivseite ausgewiesene Korrekturposten des Eigenkapitals, d. h. ein nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag sowie Forderungen auf zwar eingeforderte, jedoch noch nicht eingezahlte Einlagen. Hingegen werden nicht eingeforderte Einlagen – nach § 272 Abs. 1 Satz 3 HGB offen vom gezeichneten Kapital abzusetzen – automatisch nicht erfasst.[46]

Das gegen Ausschüttung gesperrte Eigenkapital gem. § 268 Abs. 8 HGB ist – in Übereinstimmung zum Vorgehen bei der Erstkonsolidierung gem. § 301 HGB – auch bei der Equity-Methode im Rahmen der Kapitalaufrechnung beachtlich.[47]

[46] Senger, in: MüKo-BilR, § 312 HGB Rn. 19.
[47] Senger, in: MüKo-BilR, § 312 HGB Rn. 20; weiterführend zum anteiligen Eigenkapital im Kontext des § 312 Abs. 1 Satz 2 HGB Knorr/Seidler, in: Bertram u. a., HGB, § 312 HGB Abb. Rn. 18–24.

cc) Stille Reserven, Geschäfts- oder Firmenwert und negativer Unterschiedsbetrag

 

Tz. 54

Als Verfahren zur Berücksichtigung der stillen Reserven sowie des Geschäfts- oder Firmenwerts schreibt § 312 Abs. 1 und 2 HGB die Buchwertmethode vor. Dabei ist die Erstbilanzierung GuV-neutral vorzunehmen, während die Folgebilanzierung GuV-wirksam verläuft. Nach der Buchwertmethode ist ein Ansatz der Beteiligung am assoziierten Unternehmen beim erstmaligen Ausweis in der Konzernbilanz mit dem Buchwert gem. Einzelabschluss vorzunehmen. Der sich ergebende Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und anteiligem Eigenkapital des assoziierten Unternehmens sowie der Geschäfts- oder Firmenwert bzw. der passive Unterschiedsbetrag sind gem. § 312 Abs. 1 Satz 2 HGB im Konzernanhang anzugeben.[48]

 

Tz. 55

 

BEISPIEL

Berücksichtigung von stillen Reserven sowie des Geschäfts- oder Firmenwerts[49]

Die XY-AG erwirbt für 3.000 GE eine Beteiligung von einem Drittel an der ABC-AG, deren bilanzielles Eigenkapital mit 4.500 GE ausgewiesen wird. Hiervon entfallen demnach 1.500 GE auf die XY-AG.

Durch die Zahlung des Kaufpreises i. H. v. 3.000 GE vergütet die XY-AG die in der Bilanz der ABC-AG enthaltenen stillen Reserven i. H. v. von 1.800 GE anteilig (600 GE) und den Geschäfts- oder Firmenwert der ABC-AG i. H. v. 2.700 GE ebenfalls anteilig (900 GE).

 
  ABC AG gesamt auf die XY-AG ...

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