Kapitel 14: Konzernabschluss – Tochterunternehmen / L. Schuldenkonsolidierung

I. § 303 HGB

Tz. 457

§ 303 Schuldenkonsolidierung

(1) Ausleihungen und andere Forderungen, Rückstellungen und Verbindlichkeiten zwischen den in den Konzernabschluß einbezogenen Unternehmen sowie entsprechende Rechnungsabgrenzungsposten sind wegzulassen.

(2) Absatz 1 braucht nicht angewendet zu werden, wenn die wegzulassenden Beträge für die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns nur von untergeordneter Bedeutung sind.

1. Einleitung

a) Überblick

Tz. 458

Nach den Bestimmungen des § 303 HGB besteht für den Konzernabschluss die Pflicht zur Eliminierung aller zwischen dem Mutterunternehmen und den voll konsolidierten Tochterunternehmen vorliegenden Schuldverhältnissen. Der Ausweis in der Konzernbilanz beschränkt sich somit auf Ansprüche und Verpflichtungen gegen fremde Dritte und gegen die nach § 296 HGB nicht durch Vollkonsolidierung gem. §§ 300 ff. HGB in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen. Dabei umfasst die Schuldenkonsolidierung nicht nur die Eliminierung der aus den konzerninternen Schuldverhältnissen resultierenden Bilanzposten, sondern auch den Verzicht bzw. das Weglassen der hiermit im Zusammenhang stehenden Davon- sowie Haftungsvermerke in der Bilanz oder im Konzernanhang sowie sonstige Anhangangaben.^[622]

[622] Förschle/Deubert, in: BeckBilKo, § 303 HGB Rn. 1.

b) Entstehungsgeschichte

Tz. 459

§ 303 HGB wurde durch das BiRiLiG im Jahr 1985 in das HGB aufgenommen. Durch die hierin enthaltenen Regelungen wurden die Anforderungen des Art. 26 Abs. 1 Buchst. a) der 7. EG-Richtlinie in nationales Recht umgesetzt. Hiernach sind Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen in die Konsolidierung einbezogenen Unternehmen wegzulassen.^[623] Fortan unterlag der Wortlaut des § 303 HGB keinen Modifizierungen. So wurde dieser Paragraf auch durch das BilMoG nicht geändert. .^[624]

[623] ADS, § 303 HGB Rn. 3.

[624] Förschle/Deubert, in: BeckBilKo, § 303 HGB Rn. 1.

c) Geltungsbereich

aa) Sachlicher Geltungsbereich

Tz. 460

Der Anwendungsbereich des § 303 HGB erstreckt sich auf das Mutterunternehmen und alle im Zuge der Vollkonsolidierung in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen. Daneben gilt § 303 HGB wegen des Verweises in § 310 Abs. 2 HGB auch für die Quotenkonsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen. Dabei werden die gegenüber Gemeinschaftsunternehmen bestehenden Forderungen und Verbindlichkeiten lediglich in Höhe des dem Konzern zuzurechnenden Anteilsprozentsatzes eliminiert. Die im Konzernabschluss verbleibenden Bestandswerte werden wie sonstige Drittansprüche und -verpflichtungen bilanziert und bewertet. Für die nach der equity-Methode bewerteten assoziierten Unternehmen besteht kein Gebot zur Schuldenkonsolidierung, wenngleich diese zumindest in Teilen des Schrifttums als zulässig erachtet wird.^[625]

[625] Förschle/Deubert, in: BeckBilKo, § 303 HGB Rn. 2 m. w. N.; Förschle/Deubert, in: BeckBilKo, § 303 HGB Rn. 1.

bb) Zeitlicher Geltungsbereich

Tz. 461

Die Bestimmungen des § 303 HGB zur Schuldenkonsolidierung haben sich seit Inkrafttreten des BilRiLiG im Jahr 1985 vom Wortlaut her nicht geändert und sind mit Wirkung vom 01.01.1990 anzuwenden.

d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven

Tz. 462

§ 303 HGB wurde seit Inkrafttreten des BilRiLiG nicht modifiziert. Es ergaben sich jedoch mittelbare Änderungen im Hinblick auf die Erfassung latenter Steuern. So sehen die Bestimmungen nach § 306 HGB die Bildung eines Abgrenzungspostens zur Anpassung des ausgewiesenen Steueraufwands an das ausgewiesene Konzernergebnis vor, sofern das Konzernergebnis wegen Konsolidierungsmaßnahmen vom kumulierten Ergebnis der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen vorübergehend abweicht. Bis zur Verabschiedung des BilMoG vollzog sich diese Abgrenzung von latenten Steuern nach dem sog. Timing-Konzept. Seit Inkrafttreten des BilMoG folgt die Abgrenzung latenter Steuern hingegen dem bilanzorientierten Temporary-Konzept.^[626]

[626] Kessler/Kihm/Leinen, in: Bertram u. a., HGB, § 303 HGB Rn. 3; Förschle/Deubert, in: BeckBilKo, § 303 HGB Rn. 1.

2. Erläuterung

a) Schuldenkonsolidierung (Abs. 1)

aa) Konsolidierungspflichtige Schuldverhältnisse

Tz. 463

Gemäß § 303 Abs. 1 HGB sind sämtliche Ausleihungen und andere Forderungen, Rückstellungen und Verbindlichkeiten zwischen den in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen sowie entsprechende Rechnungsabgrenzungsposten wegzulassen. Wenngleich diese Aufzählung zumindest aus rein formaler Perspektive abschließend ist, ist mit Blick auf die Einheitsfiktion eine weiterführende Auslegung vorzunehmen. Dem folgend sind in die Schuldenkonsolidierung sämtliche Aktiv- und Passivposten, in denen Geschäftsvorfälle mit Konzernunternehmen abgebildet wurden, einzubeziehen.^[627]

Tz. 464

Nachfolgende Abbildung enthält eine Übersicht zu den einzelnen, in § 266 HGB aufgelisteten Abschlussposten^[628], die Teil der Schuldenkonsolidierung sein können:^[629]

Überblick der Abschlussposten nach § 266 HGB

Ggf. zu berücksichtigen sind darüber hinaus bspw. eingeforderte ausstehende Einlagen (§ 272 Abs. 1 Satz 3 HGB) sowie – mit Blick auf ihre schuldrechtliche Grundlage – konzernintern gewährte Genussrechte bzw. stille Beteiligungen, auch wenn diese als Eigenkapital oder in einem Sonderposten im Jahresabschlus...