Tz. 251
Nach § 297 Abs. 3 Satz 2 HGB sind die auf den vorhergehenden Konzernabschluss angewandten Konsolidierungsmethoden beizubehalten. Zweck dieses sog. Stetigkeitsgrundsatzes ist, die Vergleichbarkeit der aufeinanderfolgenden Konzernabschlüsse sicherzustellen.[385] Dieser Grundsatz ergänzt die für den Einzelabschluss geltenden Grundsätze der Stetigkeit von Ansatz (§ 246 Abs. 3 HGB), Bewertung (§ 252 Abs. 1 Nr. 6, Abs. 2 HGB) und Ausweis (§ 265 Abs. 1 HGB), die über § 298 Abs. 1 HGB auch für den Konzernabschluss gelten (§ 298 Abs. 1 HGB).[386]
Tz. 252
Gegenstand der Stetigkeit sind die Konsolidierungsmethoden. Der Begriff ist weit zu verstehen und umfasst sämtliche Maßnahmen, die zur Aufstellung eines Konzernabschlusses erforderlich sind, d. h. insbes.:[387]
- die gesetzlich geregelten Methoden (wie Kapitalkonsolidierung, Schuldenkonsolidierung, Eliminierung von Zwischenergebnissen, Aufwands- und Ertragskonsolidierung, Quotenkonsolidierung, Equity-Bewertung von Beteiligungen)
- sämtliche Maßnahmen, die nach Maßgabe der Grundnorm und/oder des Einheitsgrundsatzes erforderlich sind
- sowie grundsätzlich auch bei Ausübung von Einbeziehungswahlrechten zur Abgrenzung des Konsolidierungskreises, z. B. nach § 293 oder nach § 296 HGB (mit Ausnahme des Wahlrechts zwischen Brutto- und Nettomethode bei Bestimmung größenabhängiger Befreiungen, vgl. Tz. 126)
Das Stetigkeitsgebot kann der Sache nach nur bei Wahlrechten greifen; demgegenüber sind zwingende Regeln stets zu beachten und nicht von Abs. 3 Satz 2 erfasst.[388]
Tz. 253
Der Wortlaut der Norm verlangt nur die zeitliche Stetigkeit. Dies bedeutet, dass die auf einen bestimmten Sachverhalt im Konzernabschluss des Vorjahres angewandten Konsolidierungsmethoden beizubehalten und methodenkonform fortzuentwickeln sind.[389]
Davon zu unterscheiden ist die sachliche Stetigkeit, die verlangt, dass im gleichen Konzernabschluss vergleichbare Sachverhalte stets nach derselben Konsolidierungsmethode zu behandeln sind.[390] Nach zutreffender Ansicht ergibt sich dieser Grundsatz jedoch bereits aus dem Zusammenspiel zwischen Grundnorm (Abs. 2 Satz 2) und Einheitsgrundsatz (Abs. 3 Satz 1).[391]
Tz. 254
Abweichungen vom Grundsatz der Stetigkeit der Konsolidierungsmethoden sind (nur) in begründeten Ausnahmefällen zulässig (Abs. 3 Satz 2). Dabei ist eine restriktive Auslegung geboten. Hinreichende Gründe können sein,[392]
- wenn die Abweichung durch eine Änderung der rechtlichen Gegebenheiten (insbesondere Änderung von Gesetz und Satzung, Änderung der Rechtsprechung oder Verwaltungsauffassung) veranlasst wurde;
- wenn die Abweichung unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein besser den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- oder Ertragslage vermitteln soll;
- wenn zukünftig auf eine in der Vergangenheit gewählte Erleichterung verzichtet werden soll, obwohl sich der Sachverhalt nicht geändert hat.[393] Dies gilt sowohl bei Wahlrechten im Hinblick auf die Konsolidierungsmethoden im engeren Sinne (z. B. § 304 Abs. 2 HGB) als auch in Bezug auf Einbeziehungswahlrechte (z. B. nach § 293 oder § 296 HGB).
Tz. 255
Die Abweichungen sind im Konzernanhanganzugeben und zu begründen (§ 297 Abs. 3 Satz 3 HGB). Ihr Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns ist darzulegen (Abs. 3 Satz 4). Dazu müssen die bisherige und die nunmehr angewandte Methode angegeben und es muss nachvollziehbar dargelegt (= begründet) werden, warum der Methodenwechsel erfolgt ist. Die Auswirkungen der Änderungen auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns sind (gegebenenfalls durch Näherungswerte) zu quantifizieren.[394]
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