Kapitel 14: Konzernabschluss – Tochterunternehmen / c) Eingeschränkte Wahlfreiheit im Konzernabschluss

Tz. 562

Derweil § 308 Abs. 1 Satz HGB eine Verknüpfung zwischen den zulässigen Methoden im Konzern- und Jahresabschluss herstellt, stellt Satz 2 klar, dass die konkrete Auswahl der angewendeten (zulässigen) Methode im Ermessen des Konzernabschlusserstellers liegt. Folglich können die handelsrechtlich verankerten Wahlrechte zur Bewertung auf Konzernebene neu ausgeübt werden. Zu möglichen neu ausgeübten Wahlrechten zählen u. a.:

• Explizite Wahlrechte

  • Bestimmung der Abschreibungsmethode (§ 253 Abs. 3 und 4 HGB)
  • Bemessung Herstellungskosten (§ 255 Abs. 2 und 3 HGB)
  • Abschreibungen auf Finanzanlagen bei vorübergehender Wertminderung (§ 253 Abs. 3 und 4 HGB)

• Implizite Wahlrechte

  • Zeitliche Abgrenzung von Erträge und Aufwendungen (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB)
  • Bewertung von Rückstellungen (§ 253 Abs. 1 HGB)
  • Bildung von Bewertungseinheiten (§ 254 HGB)

Tz. 563

Eine abweichende Ausübung von Bewertungswahlrechten gegenüber dem Jahresabschluss des Mutterunternehmens mit wesentlichem Effekt ist im Anhang angabe- und begründungspflichtig (§ 308 Abs. 1 Satz 3 HGB). Bestehen Abweichungen zwischen den Einzelabschlüssen der Tochtergesellschaften und dem Konzernabschluss, führt dies zu keiner Angabepflicht.^[757] Dies zeitigt Konsequenz für reine Holdinggesellschaften. Sofern das Mutterunternehmen eine reine Holdingfunktion inne hat und nicht operativ tätig ist, läuft die Angabepflicht i. d. R. ins Leere.^[758]

Eine inhaltliche Konkretisierung erfährt die Angabepflicht nicht. Als ausreichende Anhangangabe wären der Posten, die abweichend angewandte Bewertungsmethode sowie die Gründe für eine abweichende Bewertung anzusehen. Letztere bedürfen einer klaren nicht pauschalen Erläuterung.^[759] Eine betragsmäßige Schilderung ist nicht notwendig.^[760]

Tz. 564

Die Neuausübung der Bewertungswahlrechte unterliegt den Einschränkungen der einheitlichen und stetigen Bewertung. Mit Blick auf faktische Bewertungswahlrechte, z. B. die Einschätzung von Bandbreiten, kann eine Neueinschätzung im Konzernabschluss legitim sein.^[761] Die Neueinschätzung wird aber durch das Willkürverbot begrenzt.^[762] Bei einem nicht personenidentischen Aufstellungsorgan ist eine Neueinschätzung als relativ unkritisch einzuschätzen. Vielmehr ergeben sich Zweifel an der Willkürfreiheit, wenn das gleiche Aufstellungsorgan – ohne Zugrundelegung besserer Erkenntnisse – zu einem anderen Ergebnis als im Jahresabschluss der Muttergesellschaft kommt.^[763]

[757] ADS, § 308 HGB Rn. 29.

[758] Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 308 HGB Rn. 9.

[759] Senger, in: MüKo-BilR, § 308 HGB Rn. 23.

[760] ADS, § 308 HGB Rn. 10.

[761] Schulz, WPg 1990, 357 (360).

[762] Senger, in: MüKo-BilR, § 308 HGB Rn. 15; Müller/Kreipl, in: Bertram u. a., HGB, § 308 HGB Rn. 27.

[763] Zur Motivation der Neueinschätzung faktischer Wahlrechte aus Konzernsicht Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 308 HGB Rn. 7.