aa) Maßgeblichkeit des Jahresabschlusses des Mutterunternehmens
Tz. 556
Die Anwendbarkeit der Bewertungsmethoden im Konzernabschluss setzt zum einen deren zulässige Anwendung im Jahresabschluss, zum anderen deren einheitliche Ausübung im Konzernabschluss voraus (§ 308 Abs. 1 Satz 1 HGB). Den Bezugspunkt im mehrstufigen Konzern bildet das oberste – einen Konzernabschluss aufstellende – Mutterunternehmen, sodass eine Teilkonzernperspektive unerheblich ist.
Konsequenterweise werden somit die Auswahlmöglichkeiten an Bewertungsmethoden durch den Jahresabschluss des zu betrachtenden Mutterunternehmens vorgegeben. Im Konzernabschluss (gem. § 290 HGB) konkretisiert sich dies für Kapitalgesellschaften (KapGes) anhand der Bewertungsnormen der §§ 252 bis 256 HGB.[747] Die Regelung des § 308 Abs. 1 HGB sind insoweit "redundant", als dass auch § 298 Abs. 1 HGB die Erstellung des Konzernabschlusses an die für den Jahresabschluss gültigen Vorschriften bindet. Ausnahmen bestehen nur, wenn besondere Eigenschaften des Konzernabschlusses zur Abweichung führen (§ 298 Abs. 1 Satz 1 HGB).
Tz. 557
Bestimmte Spezialvorschriften – (gem. §§ 340e ff. und gem. §§ 341b ff. HGB) ausgeklammert – unterliegen auch Kreditinstituten (vgl. § 340a HGB) und Versicherungsunternehmen (vgl. § 341a HGB) diesen Bewertungsregelungen. Umgekehrt fehlt diesen Spezialvorschriften i. d. R.[748] die Eigenschaft der Maßgeblichkeit für Tochtergesellschaften, so z. B. wenn das Tochterunternehmen entgegen dem Mutterunternehmen kein Kreditinstitut ist, jedoch spezielle Vorschriften beim Mutterunternehmen ausgeübt werden.[749]
Tz. 558
Wegen der Konzentration auf die beim Mutterunternehmen im Jahresabschluss angewandten Bewertungsmethoden, kann die Bewertungsmethodik von nicht beim Mutterunternehmen stattfindenden Transaktionen bei Aufstellung des Konzernabschlusses erstmalig frei gewählt werden.
bb) Einheitlichkeitsgebot bei der Bewertungsmethodenwahl
Tz. 559
Im Jahresabschluss herrscht das Diktat der intertemporalen Stetigkeit der Bewertungsmethoden (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB). Diese Stetigkeit wird auf Ebene des Konzernabschlusses um eine Dimension erweitert, d. h. innerhalb des einheitstheoretischen Rechtsgebildes sind gleiche oder gleichartige Sachverhalte konsistent, zwischen den Tochterunternehmen, zu bewerten. Art- oder funktionsgleiche Vermögensgegenstände oder Schulden sind unter gleichen wertbestimmenden Bedingungen gleich zu bewerten, wobei hier nicht auf die Höhe, sondern auf die Methode abzustellen ist. Die Begrifflichkeit "gleicher" Sachverhalte ist eng auszulegen. Insbesondere bei international agierenden Konzernen sollen unterschiedliche Sachverhalte nicht unsachgemäß zu Bewertungsvereinfachungszwecken vereinheitlicht werden. Bewertungsrelevante, z. B. länderspezifische, Umstände sollen nicht konsequent ignoriert werden und der Vereinheitlichung zum Opfer fallen.[750] Dementgegen wird in der Konzernrechnungslegungspraxis aus informationellen Gründen der Kreis der Vereinheitlichung eher weit gezogen.[751] Die Auslegung ist einzelfallabhängig zu würdigen. Unter Berücksichtigung von Wesentlichkeitsaspekten und unter Wahrung des Informationsinteresses des Bilanzadressaten sollte im Zweifelsfall die enge Auslegung der Begrifflichkeit den Vorzug erhalten.
Tz. 560
Die Ausübung von bestehenden Methodenwahlrechten bei der Aufstellung des Konzernabschlusses wird durch das Einheitlichkeitsgebot doppelt eingeschränkt. Zunächst durch die Bindung an die Bewertungsmethoden des Jahresabschlusses des Mutterunternehmens, in der Folge durch die Vereinheitlichung der anwendbaren Bewertungsmethoden bei bestimmten Vermögensgegenständen und Schulden. Die Grenzen der Vereinheitlichung verschwimmen z. T.: Fragen stellen sich dabei u. a. hinsichtlich der Notwendigkeit der Vereinheitlichung von Abschreibungsdauern bei art- oder funktionsgleichen Vermögensgegenständen oder der Komposition der Herstellungskosten ähnlich produzierender Fertigungsstandorte.[752] Es erscheint zum Teil unklar, wie weit die Vereinheitlichung greifen soll. Logische Konsequenz des Einheitlichkeitsgebots – die Kehrseite – ist aber auch die unterschiedliche bilanzielle Behandlung von nicht art- oder funktionsgleichen Sachverhalten.[753]
Tz. 561
Das Einheitlichkeitsgebot gilt unter gleichen wertbestimmenden Bedingungen. In internationalen Konzernen werden diese u. a. länderspezifisch beeinflusst. Dies kann zu einer unterschiedlichen Bewertung auch von art- oder funktionsgleichen Vermögensgegenständen und Schulden führen.[754]Wertbestimmende Bedingungen stellen insbesondere standort-, branchen- und betriebsspezifische Faktoren dar, die den Vermögensgegenstand bzw. die Schuld hinsichtlich ihrer Bewertung (der Höhe nach) prägen.[755] Eine Durchbrechung der Einheitlichkeit ist lediglich im umgekehrten Fall, z. B. bei nicht gleichen/ähnlichen Standortfaktoren, möglich.
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