a) Überblick
Tz. 520
Im Zuge der Vollkonsolidierung sind die Vermögensgegenstände und Schulden sowie die Aufwendungen und Erträge des einzubeziehenden Tochterunternehmens unabhängig von der Beteiligungsquote des Mutterunternehmens vollständig im Konzernabschluss i. S. d. § 300 Abs. 1 HGB zu erfassen. Falls an dem einzubeziehenden Tochterunternehmen auch nicht zum Konsolidierungskreis des Mutterunternehmens gehörende Gesellschafter beteiligt sind, führt diese Vorgehensweise dazu, dass im Konzernabschluss auch jenes Nettovermögen ausgewiesen wird, das den nicht zum Konsolidierungskreis des Mutterunternehmens gehörenden Gesellschaftern zuzuordnen ist. Nach den Bestimmungen des § 307 HGB ist daher entsprechend des bestehenden Fremdanteils am Nettovermögen des Konzerns ein Ausgleichsposten im Eigenkapital des Konzerns gesondert auszuweisen. Der Ausweis eines solchen Ausgleichspostens ist nicht vorzunehmen, sofern – wie bei den quotal konsolidierten Gemeinschaftsunternehmen – lediglich die dem Mutterunternehmen zuzurechnenden Anteile am Vermögen, den Schulden sowie dem Ergebnis in den Konzernabschluss einzubeziehen sind.[701]
Neben der Konzernbilanz betreffen die Regelungen des § 307 HGB auch die Konzern-GuV. Dem folgend ist auch ein gesonderter Ausweis des den anderen Gesellschaftern zuzurechnenden Teils des Jahresergebnisses eines Tochterunternehmens in der Konzern-GuV geboten.
b) Entstehungsgeschichte
Tz. 521
§ 307 HGB wurde durch das BiRiLiG des Jahres 1985 in das HGB aufgenommen. Die Regelungen des § 307 HGB dienen dazu, die in Art. 21 der 7. EG-Richtlinie enthaltenen Bestimmungen umzusetzen. Hiernach sollen die Beträge, die den Anteilen entsprechen, welche sich bei konsolidierten Tochterunternehmen im Besitz von anderen Personen als den in die Konsolidierung einbezogenen Unternehmen befinden, in der Konzernbilanz unter einem gesonderten Posten mit entsprechender Bezeichnung ausgewiesen werden.
Durch das BilMoG wurde § 307 Abs. 1 Satz 2 HGB in der Fassung des BilRiLiG, wonach in den Ausgleichsposten auch die Beträge einzubeziehen sind, die bei Anwendung der Kapitalkonsolidierungsmethode nach § 301 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 HGB in der Fassung des BilRiLiG – d. h. der Neubewertungsmethode – entstehen, gestrichen. Die Streichung des § 307 HGB steht dabei im Einklang mit Art. 21 der 7. EG-Richtlinie.
c) Geltungsbereich
aa) Sachlicher Geltungsbereich
Tz. 522
Der Anwendungsbereich des § 307 HGB erstreckt sich auf sämtliche nach § 301 HGB vollkonsolidierten Unternehmen. Nicht in den Geltungsbereich fallen die im Zuge der Quotenkonsolidierung einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen, da die Anteile anderer Gesellschafter bereits aufgrund des anteilsmäßigen Ansatzes Berücksichtigung finden. Nicht im Anwendungsbereich liegt zudem die bilanzielle Abbildung von assoziierten Unternehmen.[702]
§ 307 HGB gilt wegen des Verweises in § 13 Abs. 2 Satz 1 PublG auch für die Konzernabschlüsse solcher Unternehmen, die nach den Bestimmungen des PublG konzernrechnungslegungspflichtig sind. Durch die Verweise des § 340i Abs. 2 und § 341j Abs. 1 HGB ist § 307 HGB auch für Konzernabschlüsse von Kreditinstituten sowie Versicherungsunternehmen einschlägig.[703]
bb) Zeitlicher Geltungsbereich
Tz. 523
Der durch das BilMoG 2009 modifizierte § 307 HGB ist zwingend auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 beginnen (Art. 66 Abs. 5 EGHGB).
d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven
Tz. 524
Die Modifikation des § 307 HGB im Rahmen des BilMoG, die in der Streichung des § 307 Abs. 1 Satz 2 HGB in der Fassung des BilRiLiG bestand, folgt aus der Änderung des § 301 Abs. 1 HGB in der Fassung des BilRiLiG. Die Vorschrift ist aufgrund der künftig durch Inkrafttreten des BilMoG einzig geltenden Neubewertungsmethode entbehrlich.[704]
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