Kapitel 11: Kapitalflussrechnung, Segmentberichterstattu ... / 1. Einleitung

a) Überblick

Tz. 80

Der erste Absatz von § 297 HGB bezieht sich wörtlich auf die Konzernbilanzbestandteile nach HGB. Zu den Pflichtbestandteilen gehören beim Konzernabschluss neben der Bilanz, der GuV und dem Anhang (Einzelabschlussbestandteile) insbesondere auch die Kapitalflussrechnung und der Eigenkapitalspiegel. Des Weiteren kann auf freiwilliger Basis eine Segmentberichterstattung aufgestellt werden. Das Gesetz enthält jedoch keine Regelung zur Ausgestaltung der Segmentberichterstattung, sodass die bestehende Regelungslücke mit Hilfe des DRS 3, als Bestandteil vermuteter Konzern GoB^[29] geschlossen werden muss. Die Regelungen zur Segmentberichterstattung bzw. zur Aufgliederung der Umsatzerlöse nach Tätigkeitsbereichen oder Regionen sowie zu den segmentbezogenen Angabepflichten verteilen sich noch auf verschiedene andere Paragraphen und Standards:

• Anwendung auf freiwilliger Basis (§ 297 HGB)
• Aufgliederung der Umsatzerlöse (§§ 285 Nr. 4 bzw. 314 Abs. 1 Nr. 3 HGB)
• Segmentspezifische Informationen (DRS 20)
• Anwendung bei kapitalmarktorientierten Mutterunternehmen (§ 315a Abs. 1 und 2 HGB)
• Freiwillige Anwendung der IFRS bei Mutterunternehmen (§ 315a Abs. 3 HGB)
• Regelungen zur Segmentberichterstattung nach IFRS (IFRS 8)

Nachfolgend beschäftigt sich der Abschnitt mit den Regelungen zur freiwilligen Aufstellung einer Segmentberichterstattung für Zwecke des Handelsrechts (zur verpflichtenden Aufstellung nach IFRS und den maßgeblichen Grundsätzen vgl. Tz. 106 ff.).

[29] Vgl. Senger, in: MüKo-BilR, § 297 HGB Rn. 80.

b) Entstehungsgeschichte

Tz. 81

Vor Verabschiedung der vierten, fünften, siebten und achten EG-Richtlinie gemäß BiRiLiG galten die Bestimmungen des AktG als maßgeblich. Mit dem BiRiLiG wurden vereinzelt Regelungen speziell im HGB zur Segmentberichterstattung verankert, welche vorwiegend kapitalmarktorientierte Unternehmen betrafen (§ 285 und § 314 Abs. 1 HGB a. F. 1985). Die offenzulegenden Informationen waren allerdings relativ eingeschränkt und ebenfalls deren Auslassung zu Schutzzwecken möglich (§ 286 Abs. 2 HGB a. F.).

Tz. 82

Mit Einführung des KapAEG und des KonTraG 1998 konnten sich kapitalmarktorientierte/ börsennotierte Mutterunternehmen durch Aufstellung eines US-GAAP/IFRS-Konzernabschlusses nach § 292a HGB a. F. (1985) von einer Aufstellung des Konzernabschlusses nach HGB befreien, wodurch die Segmentberichterstattung zur verpflichtenden Komponente wurde. Zudem sah das KonTraG eine verpflichtende Erweiterung des Anhangs eines börsennotierten Mutterunternehmens um eine Kapitalflussrechnung sowie eine Segmentberichterstattung vor (§ 297 Abs. 1 HGB a. F.). Der Anwendungskreis der Vorschriften auf bestimmte Personengesellschaften wurde durch das KapCoRiLiG im Jahre 2000 erweitert. Eine Ausdehnung der Regelungen auf kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen als Tochterunternehmen wurde im Rahmen des im Jahre 2002 verabschiedeten TransPuG beschlossen.

c) Geltungsbereich

Tz. 83

Ein Unternehmen kann gem. § 297 HGB wie auch gem. § 264 Abs. 1 HGB auf freiwilliger Basis eine Segmentberichterstattung aufstellen. Eine freiwillige Aufstellung kann auch bei Unternehmen erfolgen, die nach § 11 PublG zur Konzernrechnungslegung verpflichtet sind (DRS 3.3a). Stellt ein kapitalmarktorientiertes Mutterunternehmen verpflichtend nach § 315a Abs. 1 oder 2 HGB einen IFRS-Konzernabschluss auf, ist darin obligatorisch eine Segmentberichterstattung nach IFRS 8 aufzustellen (vgl. Tz. 109). Das Gleiche gilt nach § 11 Abs. 6 PublG. Stellt ein nicht kapitalmarktorientiertes Mutterunternehmen einen IFRS-Konzernabschluss freiwillig auf, ist der beschränkte Pflichtanwendungsbereich des IFRS 8.2 zu beachten (vgl. Tz. 110).

Tz. 84

Mit Verabschiedung und Inkrafttreten des BilReG in 2004 wurde die Segmentberichterstattung zur freiwilligen Anwendung erklärt (§ 297 Abs. 1 Satz 2 HGB). Die verpflichtende Anwendung der IFRS führt bei Kapitalmarktorientierung hingegen zur Aufstellungspflicht einer Segmentberichterstattung im Einzel- und Konzernabschluss nach IFRS 8.2. Eine Kapitalmarktorientierung liegt dann vor, wenn entweder die Schuld- oder Eigenkapitalinstrumente des Unternehmens bzw. des Konzerns an einem öffentlichen Markt gehandelt werden oder der Abschluss zwecks Emission beliebiger Kategorien von Instrumenten an einem öffentlichen Markt bei einer Regulierungsbehörde eingereicht wurde (IFRS 8.2; vgl. Tz. 109).

d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven

Tz. 85

Kapitalmarktorientierte Unternehmen sind zur Aufstellung eines IFRS/IAS-Konzernabschlusses verpflichtet, insofern beschränkt sich die Aufstellung einer Segmentberichterstattung nach DRS 3 auf Fälle freiwilliger Anwendung im Konzern- und Einzelabschluss. Insbesondere aufgrund der freiwilligen Anwendbarkeit scheint eine weitere Überarbeitung der Regelungen zur Segmentberichterstattung im HGB-Abschluss nicht zur Diskussion zu stehen. Sowohl im BilMoG als auch im BilRUG wurden keine dahingehenden Änderungsvorschläge zur Diskussion gestellt. Eine in absehbarer Zukunft eintretende Befassung mit dessen Schattendasein ist derzeit nicht erkennbar.