Kapitel 10: Darstellung / c) Mindestumfang und Aufgliederung der Posten nach IAS 1.54–.59 und IAS 1.77–.80A

aa) Mindestumfang der Bilanz (IAS 1.54–.59)

 

Tz. 40

IAS 1.54 bildet den Grundstein für den Mindestumfang der Bilanz und schreibt Angaben zu den in Buchst. (a)–(r) aufgezählten Posten vor.

Die Definition der Posten ergibt sich aus den einzelnen Standards.[112] Einzelne Posten der Min­dest­gliederung nach IAS 1.54 können Sachverhalte aus mehreren Standards zusammen­fassen. Die Position im­materielle Vermögenswerte schließt etwa den in IFRS 3 gegenüber IAS 38 spezieller ge­re­gel­ten Geschäfts- und Firmenwert ein und die Sachanlagen enthalten die in IAS 17 gegenüber IAS 16 spezieller geregelten Leasingverhältnisse.[113] Häufig sind diese Posten daher aufzugliedern.

Der von IAS 1.54 vorgesehene Mindestumfang kann sich nach IAS 1.31 reduzieren. Un­we­sent­liche Posten brau­chen nicht gesondert ausgewiesen zu werden, auch wenn sie in IAS 1.54 vorgesehen sind.[114]

Der Mindestumfang wird zugleich durch Ausweispflichten in anderen Standards erwei­tert.[115] Darüber hinaus sind nach IAS 1.55 zusätzliche Posten auszuweisen, wenn das für das Verständnis der Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens relevant ist. Diese Rele­vanz bestimmt sich nach der Verkehrserwartung der Abschlussadressaten des Unter­nehmens.

Rechnungsabgrenzungsposten sehen die IFRS nicht als eigenständigen Posten vor. So­weit vergleichbare Posten nach IFRS gebildet werden können, werden sie unter den sonstigen Vermögenswerten und sonstigen Verbindlichkeiten ausgewiesen oder im Anhang erläutert.[116]

[112] ADS-Int., Abschnitt 7 Rn. 73.
[113] Mit weiteren Beispielen Bischof u. a., in: Baetge u. a., IFRS-Ko, IAS 1 Rn. 111 f.
[114] Wüstemann/Koch, in: GroßKo-HGB, Anh. § 315a HGB Rn. 3.
[115] Zülch/Fischer, in: MüKo-BilR, IAS 1 Rn. 94: "Grundgerüst".
[116] Castan, in: Beck HdR, B 200 Rn. 93; Wawrzinek, Beck IFRS-Hdb., § 2 Rn. 307.

bb) Untergliederung der Posten (IAS 1.77–.78)

 

Tz. 41

IAS 1.57 stellt klar, dass die IFRS weder Reihenfolge noch Gliederung der Bilanz vorschreiben. Das gilt uneingeschränkt aber nur für die erste Ebene. IAS 1.77 regelt die Untergliederung der Bilanz in der zweiten und den weiteren Ebenen. Danach sind grundsätzlich Un­terposten in einer für die Geschäftstätigkeit des Unternehmens geeigneten Weise zu bilden. Diese Aufgliederung kann in der Bilanz oder im Anhang vorgenommen werden.

IAS 1.78 Satz 1 stellt klar, dass der Detaillie­rungs­grad durch Untergliederungen von den allge­mei­nen Darstellungs­grundsätzen und von der Grö­ße, Art und Funktion der ein­be­zo­genen Be­träge abhängt. IAS 1.78 Satz 3 enthält Regelbeispiele für gebotene Unterglie­de­run­gen. Einzelne der in IAS 1.54 genannten Posten können schließlich auch in der zwei­ten oder dritten Gliederungsebene ausgewiesen werden.[117]

 

BEISPIEL

Beispiele für nach IAS 1.78 Satz 3 gebotene Untergliederungen

  • Sachanlagen sind nach IAS 16 aufzugliedern (vgl. IAS 16.37: unbebaute Grundstücke, Grundstücke und Gebäude, Maschinen und technische Anlagen, Schiffe, Flugzeuge, Kraftfahrzeuge, Betriebsausstattung und Büroausstattung);
  • Forderungen sind in Forderungen gegenüber Handelskunden, Forderungen gegenüber nahe stehenden Unternehmen und Personen, Vorauszahlungen und sonstige Beträge aufzugliedern;[118]
  • Vorräte werden gem. IAS 2 in Untergruppen, z. B. Handelswaren, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, unfertige Erzeugnisse und Fertigungserzeugnisse untergliedert
  • Rückstellungen sind in Rückstellungen für Leistungen an Arbeitnehmer und sonstige Rückstellungen zu gliedern;[119]
  • Eigenkapital und Rücklagen werden nach den gesellschaftsrechtlichen Rahmenbedingungen z. B. in eingezahltes Kapital, Agio und Rücklagen untergliedert.[120]

Beispiele für nach IAS 1.78 Satz 1 oder anderen IFRS häufig vorzunehmende Untergliederungen 

  • Aufgliederung der immateriellen Vermögenswerte in Geschäfts- und Firmenwert und die in IAS 38.119 vorgesehenen separaten Gruppen, soweit keiner dieser Posten von unter­geordneter Bedeutung ist (Andersartigkeit);[121]
  • Aufgliederung von land- und forstwirtschaftlichen Vermögenswerten in verbrauchbare und produzierende sowie reife und unreife Werte (vgl. IAS 41.41–.45);[122]
  • Aufgliederung von betrieblich genutzten und vermieteten Vermögenswerten (Funktionsverschiedenheit);[123]
  • Aufgliederung von marktgängigen und merktfernen Vermögenswerten (Liquiditätsunterschied);[124]
  • Aufgliederung der Schulden nach Funktion, Betrag, Art und Fälligkeitszeitpunkt.[125]

Nach IAS 1.59 sind unterschiedliche Vermögenswerte und Schulden, für die unterschiedliche Bewertungsmethoden gelten, grundsätzlich gesondert auszuweisen.[126]

[117] Bischof u. a., in: Baetge u. a., IFRS-Ko, IAS 1 Rn. 115.
[118] Castan, in: Beck HdR, B 200 Rn. 122 mit weiteren Beispielen.
[119] Castan, in: Beck HdR, B 200 Rn. 130 mit Beispielen für weitere Rückstellungsarten.
[120] Mit Gliederungsbeispielen Lenz/Fiebiger, in: HdJ, I/6 Rn. 205.
[121] ADS-Int., Abschnitt 7 Rn. 80; Castan, in: Beck HdR, B 200 Rn. 110 f. mit weiteren Vorschlägen zur Untergliederung der immateriellen Vermögenswerte; Wüstemann/Koch, in: GroßKo-HGB, Anh. § 315a HGB Rn. 4; Zülch/Fischer, in: MüKo-BilR, IAS 1 Rn. 96.
[122] Castan, in: Beck HdR, B 200 Rn. 117.

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