Kapitel 10: Darstellung / bb) Das Eigenkapital
 

Tz. 127

Aus der Gliederung des Eigenkapitals lassen sich sowohl die Herkunft der Mittel als auch Verfügbarkeit für die Gesellschaftsorgane ermitteln.[332] Mit Verlusten kann unterschiedlich verfahren werden: Entweder können diese durch Verlustvorträge bis zur Höhe der Eigenkapitalposten ausgewiesen werden oder es werden Rücklagen zur Verrechnung aufgelöst. Sind alle Rücklagen aufgelöst, müssen weitere Verluste bis zur Höhe des gezeichneten Kapitals ausgewiesen werden. Es gibt kein negatives Eigenkapital, sodass darüber hinausgehende Verluste gem. § 268 Abs. 3 HGB als nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag zu aktivieren sind.

 

Tz. 128

Die Gliederung ist allein auf eine juristische Person abgestimmt. Bei Personengesellschaften gibt es Gesellschafterkonten. Gem. § 264c Abs. 2 HGB müssen die Einlagen der Kommanditisten gegenüber den Kapitalanteilen von persönlich unbeschränkt haftenden Gesellschaftern gesondert ausgewiesen werden. Weil der Gewinn den Gesellschafterkonten zugewiesen werden muss, kann es der Sache nach keine Rücklagen geben. Gleichwohl wird der auf dem Kapitalkonto II verbuchte Betrag als Rücklage angesehen. § 264c Abs. 2 Satz 1 HGB (vgl. Kapitel 3 Tz. 137 ff.) akzeptiert daher eine gegenüber § 266 Abs. 3 A. HGB modifizierte Gliederung, wonach Rücklagen ohne weitere Untergliederung ausgewiesen werden. Zudem bedarf es gem. § 264c Abs. 2 Satz 8 HGB einer gesellschaftsrechtlichen Vereinbarung.

 

Tz. 129

Durch den Nettoausweis gehört nur das tatsächlich eingezahlte Kapital hier ausgewiesen. § 272 Abs. 1 Satz 2 HGB gestattet den Ausweis eingeforderter – aber noch nicht eingezahlter – Bestandteile des gezeichneten Kapitals als Posten "eingefordertes Kapital" in der Hauptspalte abzusetzen. Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen sind offen vom gezeichneten Kapital abzusetzen. Es wird auf die Ausführungen zu § 272 HGB verwiesen (vgl. Kapitel 7 Tz. 15 ff.). Sind eigene Anteile erworben worden, ist der Nennbetrag der erworbenen eigenen Anteile wiederum offen vor dem gezeichneten Kapital abzusetzen (§ 272 Abs. 1a Satz 1 HGB; vgl. Kapitel 7 Tz. 25 ff.).

 

Tz. 130

Die Kapitalrücklage ist in § 272 Abs. 2 HGB definiert. Die Regelungen in § 272 Abs. 2 HGB sind viel detaillierter als bei § 266 Abs. 3 A. II. HGB und untergliedern Leistungen in das Kapital nach vier Kategorien (vgl. Kapitel 7 Tz. 42 ff.). Ob § 272 Abs. 2 HGB nur die einzelnen Fälle von Zahlungen in die Kapitalrücklage nennt oder zugleich einen entsprechend differenzierten Ausweis erwartet, ist nicht endgültig geklärt.[333] Im Aktienrecht müssen zumindest Kapitalrücklagen gem. § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB gesondert ausgewiesen werden, weil nur diese ohne die Einschränkungen von § 150 Abs. 3 bzw. Abs. 4 AktG verwendet werden dürfen.[334] Die Posten Nr. 1 bis Nr. 3 können zusammengefasst werden. Auch im GmbH-Recht ist eine derartige Unterteilung vorzuziehen, obwohl jegliche Kapitalrücklagen aufgelöst und als Bilanzgewinn verteilt werden können. Die Unterteilung in solche gem. § 272 Abs. 2 Nr. 1 bis Nr. 3 HGB und solche gem. § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB stärkt jedoch den Informationscharakter.

 

BEISPIEL

A und B sind an der G-GmbH zu 50 % mit Stammeinlagen von je 400.000 EUR beteiligt. C wird mit einer Stammeinlage von 200.000 EUR zzgl. 550.000 EUR Agio aufgenommen. A und B leisten im gleichen Jahr jeweils 300.000 EUR in das Kapital. Bei einem undifferenzierten Ausweis erkennt man bei einem Vergleich mit dem Vorjahresabschluss nur, dass C nunmehr 20 % am Vermögen der GmbH hält, weil er weitere 200.000 EUR auf das gezeichnete Kapital geleistet hat, und dass 1,15 Mio. EUR (A 300.000 EUR, B 300.000 EUR, C 550.000 EUR) in die Kapitalrücklage geleistet worden sind. Durch den undifferenzierten Ausweis in der Kapitalrücklage könnten fälschlich sowohl die Einlageleistung von 200.000 EUR als auch die gesamte Leistung in die Kapitalrücklage von 1,15 Mio. EUR dem C zugeordnet werden. Er hätte für 20 % an der G-GmbH 1,35 Mio. EUR aufgewendet, sodass er ihren Wert als Investor nach der Kapitalmaßnahme mit 6,75 Mio. EUR und vor der Kapitalmaßnahme daher mit 5,4 Mio. EUR beziffert hat. Ebenso ist bei einem undifferenzierten Ausweis denkbar, dass C nur 200.000 EUR geleistet hat und die Leistung in die Kapitalrücklage von A und B zu 40 % und von C zu 20 % stammt. Dann hätten die Gesellschafter ihrer GmbH vor der Kapitalmaßnahme einen Wert von 800.000 EUR und nach der Kapitalmaßnahme einen Wert von 2,15 Mio. EUR zugebilligt (800.000 EUR vor der Kapitalmaßnahme, 200.000 EUR Leistung auf das gezeichnete Kapital und 1,5 Mio. EUR Leistung in die Kapitalrücklage). Bei einem getrennten Ausweis erkennt der Bilanzleser jedoch, dass 600.000 EUR durch Gesellschafter ohne Zeichnung neuer Anteile in das Kapital geleistet worden sind. Unklar bleibt lediglich, ob C an diesen 600.000 EUR beteiligt war. Wäre dem so, hätte C die G-GmbH vor seiner Investition mit 3 Mio. EUR bewertet, für 20 % der Anteile 200.000 EUR in das Nennkapital und 550.000 EUR als Agio geleistet und gemeinsam mit A und B noch 60...

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