Kapitel 10: Darstellung / b) Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse
 

Tz. 13

Zur besseren Vergleichbarkeit im Zeitablauf sind die Vorjahresbeträge anzugeben. Auch wenn der Wortlaut von "Posten" spricht, nimmt die ganz h. M. auch eine Pflicht zur Angabe bei "Davon"-Vermerken an.[18] Auch freiwillige Untergliederungen sind von § 265 Abs. 2 HGB erfasst.[19] Ebenso ist es unbeachtlich, ob der entsprechende Posten in der Vorspalte oder Hauptspalte von GuV bzw. Bilanz ausgewiesen wird.[20] Ebenso will die h. M. § 265 Abs. 2 HGB auf Anhangsangaben bei entsprechendem Wahlrecht anwenden.[21]

 

Tz. 14

Bei mangelnder Vergleichbarkeit der Beträge des laufenden Geschäftsjahres und des Vorjahres muss dies im Anhang angegeben und erläutert werden. Abweichungen in der Ausübung von Ansatz- und Bewertungsrechten fallen nicht darunter, weil hier der speziellere § 284 Abs. 2 Nr. 2 HGB n. F. (= Nr. 3 a. F.) mit weitergehenden Pflichten vorrangig ist.[22] Als typisches Beispiel für eine mangelnde Vergleichbarkeit gilt die bisherige Verbindlichkeit gegenüber einem Kreditinstitut, die nunmehr von einem verbundenen Unternehmen bezahlt worden ist, sodass nunmehr eine Verbindlichkeit gegenüber einem verbundenen Unternehmen existiert.[23] Von der ganz h. M. nunmehr akzeptiert sind Umwandlungsvorgänge, obwohl es hier z. T. an Vorjahreszahlen mangeln kann.[24] Letztlich soll jede umfangreiche Postenänderung durch Vermögenszugang oder Vermögensabgang erfasst sein.[25] Auch der Wechsel vom Umsatz- zum Gesamtkostenverfahren oder die Änderung der Größenklasse (vgl. § 267 HGB) mit erst- oder letztmaliger Inanspruchnahme gewisser Erleichterungen sind Fälle von § 265 Abs. 2 Satz 2 HGB.[26]

 

Tz. 15

Bei der Erläuterung muss der Bilanzierende darlegen, hinsichtlich welcher Posten die Vorjahresbeträge nicht vergleichbar sind und warum bei diesen Posten die Vergleichbarkeit fehlt. Ausreichend ist jedoch eine verbale Darstellung.[27] In Umwandlungsfällen wird gleichwohl zur besseren Vergleichbarkeit eine Quantifizierung empfohlen.[28]

 

Tz. 16

Abgesehen von der Erläuterung der Anpassung gewährt § 265 Abs. 2 Satz 3 HGB als zweite Möglichkeit die Anpassung der Vorjahresbeträge in der Bilanz bzw. GuV. Ausgenommen sind entsprechende Beträge im Anhang bzw. im Lagebericht.[29] Die Angabe von Vorjahresbeträgen ist nicht immer möglich; insbesondere bei abweichenden Vergleichszeiträumen bestehen Schwierigkeiten. Die Anpassung der Vorjahresbeträge nach Umwandlungsvorgängen ist zwar technisch nicht ausgeschlossen, jedoch mit Schwierigkeiten verbunden.[30]Typisches Beispiel für § 265 Abs. 2 Satz 3 HGB ist die Einstufung einer Kapitalgesellschaft in einer höheren Größenklasse gem. § 267 HGB mit der Pflicht zum detaillierteren Ausweis.[31] Hatte eine bislang kleine Kapitalgesellschaft gem. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB auf den Ausweis aller Posten nach arabischen Zahlen verzichtet und muss nunmehr als mittelgroße Kapitalgesellschaft eine derartige Aufgliederung vornehmen, kann der Weg über § 265 Abs. 2 Satz 3 HGB gewählt werden, so die entsprechenden Vorjahreszahlen vorhanden sind.[32] Eine veränderte Wahrnehmung von Ansatz- und Bewertungswahlrechten darf damit aber nicht verbunden sein.[33] Mit der Anpassung der Vorjahreszahlen ist eine Erläuterungspflicht im Anhang verbunden.[34]

[18] IDW RS HFA 39 Rn. 1, WPg Supplement 1/2012, 90; ADS, § 265 HGB Rn. 26; Reiner/Haußer, in: MüKo-HGB, § 265 HGB Rn. 7; Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 12; Winkeljohann/Büssow, in: BeckBilKo, § 265 HGB Rn. 5.
[19] ADS, § 265 HGB Rn. 27; Korth, in: KK-RechnR, § 265 HGB Rn. 12.
[20] ADS, § 265 HGB Rn. 27.
[21] ADS, § 265 HGB Rn. 28; Korth, in: KK-RechnR, § 265 HGB Rn. 12; Reiner/Haußer, in: MüKo-HGB, § 265 HGB Rn. 7; Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 12.
[22] IDW RS HFA 39 Rn. 5, WPg Supplement 1/2012, 90; Gelhausen, in: WP-Hdb. I, F Rn. 88; ADS, § 265 HGB Rn. 30; Hütten/Lorson, in: HdR, § 265 HGB Rn. 37; Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 13; a. A. Reiner/Haußer, in: MüKo-HGB, § 265 HGB Rn. 8.
[23] Korth, in: KK-RechnR, § 265 HGB Rn. 14; Winkeljohann/Büssow, in: BeckBilKo, § 265 HGB Rn. 5.
[24] IDW RS HFA 39 Rn. 7, WPg Supplement 1/2012, 90; ausführlich ADS, § 265 HGB Rn. 30 ff. mit vertiefender Stellungnahme; siehe auch Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 14; Winkeljohann/Büssow, in: BeckBilKo, § 265 HGB Rn. 6.
[25] ADS, § 265 HGB Rn. 30b.
[26] Ausführlich ADS, § 265 HGB Rn. 31; siehe auch Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 14.
[27] ADS, § 265 HGB Rn. 32; Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 15; Winkeljohann/Büssow, in: BeckBilKo, § 265 HGB Rn. 5.
[28] ADS, § 265 HGB Rn. 32; Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 15.
[29] Korth, in: KK-RechnR, § 265 HGB Rn. 17.
[30] Ausführlich ADS, § 265 HGB Rn. 34; Suchan, in: MüKo-BilR, § 265 HGB Rn. 16; dazu auch Reiner/Haußer, in: MüKo-HGB, § 265 HGB Rn. 8.
[31] Anderes Beispiel bei Hüttemann/Meyer, in: GroßKo-HGB, § 265 HGB Rn. 12: Wechsel vom Gesamtkosten- zum Umsatzkostenverfahren in der GuV.
[32] Siehe dazu ADS, § 265 HGB Rn. 35.
[33] ADS, § 265 HGB Rn. 37.
[34] ADS, § 265 HGB Rn. 38; Korth, in: KK-RechnR, § 265 HGB Rn. 16; Suchan

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