Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / III. Kriterium der Ergebnisverwendung

Rn. 12

Stand: EL 37 – ET: 09/2022

Die zweite Einschränkung in § 270 Abs. 2 im Vergleich zu Abs. 1 ist missverständlich. Dem Wortlaut des § 270 Abs. 2 kann entnommen werden, dass die Erfassung der Einstellungen in die Gewinnrücklagen bei der Bilanzaufstellung nur dann erfolgen kann, wenn die Bilanz unter Berücksichtigung der vollständigen oder teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt wird. Dies würde jedoch bedeuten, dass eine Ergebnisverwendung dargestellt werden müsste, um das Recht zu erlangen, i. R.d. Bilanzaufstellung die Rücklagenveränderung bilanziell zu erfassen. Dies ist insbesondere vor dem Hintergrund, dass zumindest die Einstellungen in die Gewinnrücklagen selbst als Ergebnisverwendung anzusehen sind (vgl. Knop, DB 1986, S. 549 (552ff.); HdR-E, HGB § 268, Rn. 34ff.), unverständlich.

Rn. 13

Stand: EL 37 – ET: 09/2022

Dieser in § 270 Abs. 2 als zu erfüllende Voraussetzung formulierte Tatbestand stellt vielmehr die logische Konsequenz dar, sobald die i. R.d. Bilanzaufstellung vorzunehmenden Einstellungen in die Gewinnrücklagen zu berücksichtigen sind. Bezüglich der Berücksichtigung der vorzunehmenden Entnahmen ist dies jedoch nicht der Fall, da Rücklagenentnahmen eine Änderung der bisherigen Verwendung früherer Jahresergebnisse darstellen. D.h., dass in den Fällen, in denen das Gesetz Einstellungen in Rücklagen aus dem Ergebnis zwingend vorsieht, diese Einstellungen schon i. R.d. Aufstellung des JA zu erfolgen haben (etwa die Bildung der gesetzlichen Rücklage gemäß § 150 Abs. 1f. AktG) und daher die Aufstellung zwangsläufig unter zumindest teilweiser Gewinnverwendung erfolgt.

Die maßgebliche RegB führt(e) in diesem Zusammenhang aus, dass mit dieser Regelung in Ergänzung zu § 268 Abs. 1 klargestellt wird, dass "Gewinnverwendungen bei entsprechender spezialgesetzlicher Regelung oder gesellschaftsvertraglicher Vereinbarung bereits bei der Aufstellung der Bilanz vorgenommen werden dürfen" (BT-Drs. 10/317, S. 80).

Rn. 14

Stand: EL 37 – ET: 09/2022

Zusammenfassend lässt sich feststellen, dass die Formulierung des § 270 Abs. 2 Satz 1 (1. Halbsatz) nicht als eine Voraussetzung, nur bei deren Erfüllung die vorzunehmenden Rücklagenveränderungen bereits bei der Bilanzaufstellung zu erfassen sind, anzusehen ist; vielmehr handelt es sich hierbei um die zwangsläufige Folge zumindest für den Fall der Einstellung in die Gewinnrücklagen. Vor dem Hintergrund des § 158 AktG, nach dem eine AG, KGaA bzw. SE zur Darstellung der Ergebnisverwendung verpflichtet ist, lässt sich darüber hinaus diese Konsequenz auch für Entnahmen aus den Gewinnrücklagen herleiten. Des Weiteren wird sichergestellt, dass in den Fällen, in denen die bilanzaufstellenden Organe aus anderen Gründen als die Veränderung der Gewinnrücklagen von dem Ausweiswahlrecht gemäß § 268 Abs. 1 Gebrauch machen, auch jene Ergebnisverwendungstatbestände, denen sich aufgrund gesetzlicher Vorschriften bzw. auferlegter Selbstbeschränkungen das bilanzierende UN nicht entziehen kann, bei der Bilanzaufstellung berücksichtigt werden. Zumindest bezüglich dieser Ergebnisverwendungstatbestände ist demnach klargestellt, dass die Ausübung des Ausweiswahlrechts gemäß § 268 Abs. 1 nur einheitlich erfolgen kann.