Küting/Weber, Handbuch der ... / II. Sachlicher Anwendungsbereich

1. GoB-Verweis

a) Kodifizierte und nicht-kodifizierte GoB

 

Rn. 36

Stand: EL 22 – ET: 03/2016

Mit dynamischer Verweisung des § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG auf die handelsrechtlichen GoB sind die geschriebenen ebenso wie die ungeschriebenen abstrakten handelsrechtlichen Normen über die Buchführung und Bilanzierung in Bezug genommen (vgl. z. B. Herlinghaus, A. 1997, S. 538; Gräbe, S. 2012, S. 141 m. w. N.; Weber-Grellet 2015a, § 5 EStG, Rn. 29) und damit für Ansatz und Bewertung materiell maßgeblich für die steuerliche Gewinnermittlung, sofern dem nicht besondere steuerrechtliche Gewinnermittlungsgrundsätze, explizite abweichende steuergesetzliche Bestimmungen oder der steuerliche Wahlrechtsvorbehalt entgegenstehen. Die (z. B. im Zuge des BiRiLiG v. 19.12.1985 bis dahin ungeschriebenen oder lediglich im AktG formulierten bzw. mit BilMoG v. 25.05.2009) kodifizierten handelsrechtlichen GoB werden durch Verweis der §§ 238 Abs. 1 Satz 1, 243 Abs. 1 Satz 1 um die nicht-kodifizierten GoB ergänzt. Der Verweiseinschluss auch der nicht kodifizierten GoB hat weder eine verfassungsrechtlich zu beanstandende Unbestimmtheit des § 5 Abs. 1 EStG zur Folge, da mit den gesetzlich fixierten GoB als tragendes Gerüst auch der Raum für die ergänzenden, nicht kodifizierten GoB hinreichend bestimmt ist (vgl. Anzinger 2015, § 5 EStG, Rn. 250), noch führt er zu einer Verletzung des Gebots der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung (a. A. Pfahl, F. 1999, S. 202). Eine Fortentwicklung kodifizierter wie nicht kodifizierter GoB wirkt infolge der dynamischen GoB-Verweisung in den Grenzen der Maßgeblichkeit mittelbar auch im Steuerrecht.

 

Rn. 37

Stand: EL 22 – ET: 03/2016

vorläufig frei

b) Rechtsform- und branchenunabhängige GoB

 

Rn. 38

Stand: EL 22 – ET: 03/2016

Fraglich ist, ob mit dem Verweis auf die handelsrechtlichen GoB nur die rechtsform- und branchenunabhängig für alle Kaufleute geltenden handelsrechtlichen Normen steuerrechtlich relevant werden oder darüber hinaus auch rechtsform- oder branchenspezifische GoB angesprochen sind. Unter Hinweis auf die mangelnde Vereinbarkeit der Maßgeblichkeit rechtsform-/branchenspezifischer GoB mit dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung wird in der Literatur die Forderung der Rechtsformneutralität bzw. Allgemeingültigkeit handelsrechtlicher GoB erhoben (vgl. Ballwieser, W. 1990, S. 479; Beisse, H. 1990, S. 2008; Mathiak, W. 1990, S. 548; Moxter, A. 1980, S. 264 ff.; Leffson, U. 1987, S. 152 ff.; Kempermann 2007, § 5 EStG, Rn. B 39). Demgem. kann für Zwecke der Besteuerung grundsätzlich allein das gleichmäßig für alle Kaufleute unabhängig von ihrer Rechtsform geltende Handelsbilanzrecht materiell maßgeblich sein, und dies auch nur, soweit es tatsächlich allg. geltende (gesetzlich kodifizierte und nicht kodifizierte) handelsrechtliche GoB zum Ausdruck bringt. Das bedeutet aber, dass insbes. der für KapG in § 264 Abs. 2 ergänzend festgeschriebene Grundsatz des "true and fair view" keine Bindungswirkung für die steuerliche Gewinnermittlung entfalten kann, da dieser gerade nicht zum allg. Bilanzrecht und damit zu den rechtsform-/branchenunabhängigen GoB gehört (vgl. dazu Beisse, H. 1993, S. 90 f.; Beisse. 1989, S. 297 f., 305 ff.; Mathiak, W. 1997, S. 325).

 

Rn. 39

Stand: EL 22 – ET: 03/2016

Rspr. und Finanzverwaltung gehen demgegenüber davon aus, dass durch § 5 Abs. 1 Satz 1 1. Halbs. EStG über die für alle Kaufleute geltenden GoB hinaus für KapG zusätzlich die ergänzenden Vorschriften der §§ 264ff. in Bezug genommen werden, soweit ihnen GoB-Qualität beizumessen ist (vgl. BFH-Urt. v. 30.11.2005, I R 26/04, BFH/NV 2006, S. 616; BFH-Urt. v. 25.08.2010, I R 103/09, BStBl. II 2011, S. 215; H 5.2 EStH "Allgemeines" (2012)). Dem ist zuzustimmen, eine fehlende Gleichmäßigkeit der Besteuerung ist unter Berücksichtigung der Einbettung rechtsform-/branchenspezifischer GoB in das steuerlich eng geschnürte Maßgeblichkeitskorsett nicht erkennbar. Mangels abschließender Abgrenzung rechtsform-/branchenspezifischer GoB ist der so bestimmte Verweisumfang allerdings (noch) nicht hinreichend scharf konturiert. Vorschriften über die Gliederung der Bilanz (§§ 266ff. HGB) und die GuV (§§ 275ff. HGB) schließt die Rspr. explizit in die Verweisung ein (vgl. BFH-Urt. v. 25.08.2010, I R 103/09, BStBl. II 2011, S. 215; vgl. auch Briesemeister, S. 2014, Rn. 65, m. w. N.: Gliederungsvorschriften als mittelbare Ansatzvorschriften). Der GoB-Rang anderer Normen, wie etwa der speziellen Zurechnungsanordnungen für Pensionsgeschäfte i. S. d. § 340b HGB ist dagegen nicht abschließend geklärt (vgl. dazu Haisch 2015, § 5 EStG, Rn. 1560, m. w. N.).

 

Rn. 40-43

Stand: EL 22 – ET: 03/2016

vorläufig frei

2. Bilanzansatz

 

Rn. 44

Stand: EL 22 – ET: 03/2016

Nach Maßgabe des § 5 Abs. 1 Satz 1 1. Halbs. EStG ist i. R.d. für Zwecke der Besteuerung durchzuführenden BV-Vergleichs i. S. v. § 4 Abs. 1 EStG vorbehaltlich abweichend ausgeübter steuerlicher Wahlrechte das BV anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen GoB auszuweisen ist. Mit Blick auf die Bilanzierung dem Grunde nach bindet der Grundsatz der Maßgeblichkeit die steuerrechtliche Gewinnermittlung an die handelsrechtlichen ...

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