Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / I. Abgrenzung aufgrund von Schwellenwerten (Abs. 1f.)

Rn. 3

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Die nach Maßgabe des § 267a Abs. 1 Satz 1 vorzunehmende Abgrenzung einer Kleinst-KapG hat anhand folgender Schwellenwerte zu erfolgen, wobei mindestens zwei der drei nachstehenden Merkmale nicht überschritten werden dürfen:

• 350.000 EUR Bilanzsumme ("BS") (Nr. 1);
• 700.000 EUR Umsatzerlöse ("UE") in den zwölf Monaten vor dem Abschlussstichtag (Nr. 2);
• im Jahresdurchschnitt zehn Arbeitnehmer ("AN") (Nr. 3).

Rn. 3a

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Vor Gültigkeit des BilRUG war bei der Bestimmung der BS zu beachten, dass der im Fall einer Wahlrechtsausübung nach § 274a Nr. 5 (a. F.) ggf. resultierende Latenzposten nicht zu berücksichtigen war (vgl. § 267a Abs. 1 Satz 2 (a. F.); BT-Drs. 17/11292, S. 17). Diese Ausnahmeregelung ist im Zuge des BilRUG gestrichen worden, so dass es einen etwaigen (Aktiv-)Posten – zumindest im Grundsatz – fortan zu beachten gilt (vgl. zudem Bonner HGB-Komm. (2015), § 267a, Rn. 25, 58f.). Sollte es aufgrund dessen allerdings zu einem Anstieg der BS kommen, der die Änderung der Größenklasse und folglich das Entfallen der Erleichterungs- und Befreiungsregeln für Kleinst-KapG bedingt, so ist eine Durchbrechung der Stetigkeit als begründeter Ausnahmefall grds. möglich (vgl. IDW RS HFA 38 (2011), Rn. 15). Hierbei ist indessen der Tatbestand der Ausnahme zu würdigen, so dass ein jährlicher Wechsel nicht möglich ist (vgl. auch Haufe HGB-Komm. (2022), § 267a, Rn. 12). Unverändert bleibt auch nach BilRUG: Ein etwaiger, auf der Aktivseite ausgewiesener Fehlbetrag i. S. d. § 268 Abs. 3 ist nicht in die Berechnung mit einzubeziehen. Obgleich dies nicht mehr explizit in § 267a Abs. 1 Nr. 1 geregelt wird, besteht jene Regelung inhaltlich über den Verweis auf § 267 Abs. 4a fort (bei einer KGaA ist der nicht durch Vermögenseinlagen gedeckte Verlustanteil i. S. d. § 286 Abs. 2 Satz 3 AktG persönlich haftender Gesellschafter, für gleichgestellte PersG i. S. d. § 264a der nach § 264c Abs. 2 Satz 5 auszuweisende Betrag entsprechend abzusetzen).

Rn. 3b

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Als UE gelten diejenigen Beträge, die i. R.d. GuV als UE auszuweisen sind. Was schließlich alles als UE zu qualifizieren ist, ergibt sich aus § 277 Abs. 1 (vgl. HdR-E, HGB § 277, Rn. 22ff.; im Übrigen sei auf HdR-E, HGB § 267, Rn. 12ff., verwiesen).

Rn. 3c

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Die Bestimmung der durchschnittlichen Anzahl an AN richtet sich nach § 267 Abs. 5; danach ist der Jahresdurchschnitt als einfaches arithmetisches Mittel zu berechnen. Konkret bestimmt Abs. 5 diesbezüglich, dass die AN-Anzahl an den jeweiligen (Quartals-)Stichtagen 31.03., 30.06., 30.09. und 31.12. als Grundlage für die Durchschnittsbildung zu dienen hat (zwecks Definition des Begriffs "AN" ist auf die Grundsätze des Arbeitsrechts zu verweisen; vgl. hierzu HdR-E, HGB § 267, Rn. 14ff.).

Rn. 4

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Analog zu den Regelungen des § 267 treten die entsprechenden Rechtsfolgen für Kleinst-KapG (erst) dann ein, sofern an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden GJ mindestens zwei der drei Schwellenwerte im Jahresdurchschnitt nicht überstiegen werden respektive allenfalls ein Merkmal überschritten wird (vgl. § 267a Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 267 Abs. 4). Es kann sich demnach nur um eine Kleinst-KapG handeln, wenn sie die erforderlichen Kriterien neben dem aktuellen Abschlussstichtag bereits am vorangegangenen Stichtag aufgewiesen hat (vgl. so etwa auch Küting/Eichenlaub/Strauss, DStR 2012, S. 1670 (1670)). Unerheblich ist dabei, ob es die gleichen Schwellenwerte sind, die überschritten (oder ggf. auch unterschritten) werden (vgl. HdR-E, HGB § 267, Rn. 19; BeckOGK-HGB (2022), § 267a, Rn. 14). Im Fall einer Neugründung oder Umwandlung ist indes der dynamische Aspekt der Einordnung nicht zu berücksichtigen. Stattdessen erfolgt die Zuordnung nach den realisierten Größenklassen, die am ersten Abschlussstichtag nach der Gründung bzw. Umwandlung vorliegen (vgl. § 267 Abs. 4 Satz 2; ausführlich HdR-E, HGB § 267, Rn. 22ff.); dies gilt auch im Fall weiterer Transaktionen, wie etwa Anwachsungen, mithin Umwandlungen außerhalb des UmwG.

Rn. 5

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Kleinst-KapG sind als Teilmenge der kleinen KapG i. S. d. § 267 Abs. 1 zu verstehen. Dies wird explizit in § 267a Abs. 2 kodifiziert, gleichwohl sich dies bereits aus § 267 Abs. 1 ergibt. Damit ist klargestellt, dass Kleinst-KapG auch die Erleichterungen für kleine KapG – sofern kein lex specialis existiert – in Anspruch nehmen können.

Rn. 6

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Die Einteilungskriterien betreffend Kleinst-KapG im Vergleich zu den Abgrenzungskriterien nach § 267 sind nachfolgender Übersicht zu entnehmen:

Übersicht: §§ 267, 267a – Einordnung in Größenklassen