Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung - Einzelabsch ... / ddd) Dotierungsquellen

Rn. 145

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Diese Rücklage, die bereits bei der Aufstellung der Bilanz zu bilden ist, ›darf aus vorhandenen frei verfügbaren Rücklagen gebildet werden‹ (§ 272 Abs. 4 Satz 3). Bedingt durch den Zweck der Rücklage, die Sicherstellung einer Ausschüttungssperre in Höhe der aktivierten Anteile an einem herrschenden oder mit Mehrheit beteiligten Unternehmen, dürfen zu ihrer Dotierung grds. nur solche EK-Bestandteile herangezogen werden, die ansonsten prinzipiell zur Ausschüttung an die Anteilseigner zur Verfügung stehen. Auch wenn sich § 272 Abs. 4 Satz 3 lediglich auf eine zulässige Bildung der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen aus frei verfügbaren ›Rücklagen‹ bezieht, deutet dieser Wortlaut lediglich auf die (auch mögliche) rechtliche Zulässigkeit der Dotierungsquelle ›Rücklagen‹ hin, schließt aber andere Quellen (wie z. B. den Jahresüberschuss) nicht grds. aus. Damit kann eine Einstellung aus folgenden Quellen vorgenommen werden:

(1)	Jahresüberschuss,
(2)	Gewinnrücklagen, soweit diese frei verfügbar sind,
(3)	Kap.-Rücklage, soweit diese frei verfügbar ist,
(4)	Gewinnvortrag.

Rn. 146

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Bei der Bildung aus dem Jahresüberschuss ist zu beachten, dass die Einstellung in die gesetzl. Rücklage gem. § 150 Abs. 2 AktG der Einstellung in die Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen vorgeht, da die für die gesetzl. Rücklage zu verwendenden Teile des Jahresüberschusses nicht mehr als frei verfügbar angesehen werden können (vgl. Bordt, K. 1999, Rn. 235; Zilias, M./Lanfermann, J. 1980, S. 92).

Rn. 147

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Die Möglichkeit, die Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen aus freien Gewinnrücklagen zu bilden, ergibt sich bereits aus der gesetzl. Formulierung (vgl. § 272 Abs. 4 Satz 3). In diesem Fall erfolgt die Einstellung durch Umbuchung aus den freien Rücklagen in die Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen in der Bilanz ohne Berührung der GuV (vgl. Förschle/Hoffmann, in: Beck Bil-Komm. 2006, § 272, Rn. 119; Heymann, G. 1996, Rn. 112; Matschke, in: Bonner Handbuch 1986, § 272, Rn. 49; Zilias, M./Lanfermann, J. 1980, S. 90 f., m. w. N.). Nicht zulässig dürfte es sein, die Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen durch die HV dotieren zu lassen, nachdem der Bilanzgewinn zuvor durch Auflösung freier Gewinnrücklagen entspr. erhöht worden ist (vgl. Zilias, M./Lanfermann, J. 1980, S. 91), weil die Rücklage bereits bei der Aufstellung des JA zu bilden ist (vgl. § 270 Abs. 2 sowie die Kommentierung zu § 270). Eine Umbuchung aus einer zweckgebundenen satzungsmäßigen Rücklage bzw. aus zweckgebundenen anderen Gewinnrücklagen in die Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen scheidet grds. aus, da diese Rücklagenteile nicht als frei verfügbar anzusehen sind.

Rn. 148

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Auch die Verwendung frei verfügbarer Teile der Kap.-Rücklage zur Dotierung der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen ist durch den Gesetzeswortlaut gedeckt. Bei der AG ist zu beachten, dass die nach § 272 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 gebildeten Kap.-Rücklagen der gesetzl. Bindung des § 150 Abs. 3 und 4 AktG unterliegen und somit für eine Dotierung der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen nicht zur Verfügung stehen. Diese Verwendungssperre gilt nicht für die GmbH. Ebenso dürfte es für alle KapG zulässig sein, die Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen durch eine Umbuchung aus einer nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 gebildeten Kap.-Rücklage zu speisen, sofern diese keiner Verwendungsbeschränkung (z. B. durch die Satzung) unterliegt.

Rn. 149

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Als weitere Möglichkeit der Bildung der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen kommt eine Dotierung aus einem Gewinnvortrag des Vj. in Betracht. Diese Vorgehensweise erfordert jedoch eine entspr. Darstellung der Rücklagendotierung in der GuV (vgl. § 158 Abs. 1 Nr. 4 AktG). Eine nur die Bilanz berührende Umbuchung ist nicht zulässig, da der Gewinnvortrag grds. in den Verfügungsbereich der HV fällt (vgl. § 174 AktG und Zilias, M./Lanfermann, J. 1980, S. 91).

Rn. 150

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Strittig ist, wann bei der Dotierung der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen eine Verwendung des Jahresergebnisses vorliegt, sodass die Bilanz nur noch unter Berücksichtigung der Ergebnisverwendung aufgestellt werden kann (vgl. hierzu die Kommentierung des § 268). Wird die Dotierung der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen aus dem Jahresüberschuss vorgenommen, ist eindeutig eine Verwendung des Jahresergebnisses gegeben....